Le règlement ANC 2014-03 modifié relatif au PCG constitue, pour les associations, un règlement « chapeau » sous lequel s’inscrit le règlement ANC 2018-06 du 5 décembre 2018, qui prévoit les adaptations spécifiques aux personnes morales de droit privé à but non lucratif et qui a abrogé le règlement CRC 99-01 du 16 février 1999 et tous les règlements le modifiant (règlement CRC 2004-12 relatif au traitement comptable des opérations d'une association souscriptrice d'un contrat d'assurance et des groupements d'épargne retraite populaire (GERP), règlement CRC 2008-12 relatif à l'établissement du compte emploi annuel des ressources des associations et fondations et règlement CRC 2009-01 relatif aux règles comptables applicables aux fondations et fonds de dotation).

Depuis le 1^er janvier 2020, toute référence au règlement CRC 99-01 a été remplacée par la référence au règlement ANC 2018-06 (voir §§ 4000 et 4100).

L’ANC a décidé d’étendre la portée du règlement comptable CRC 99-01 puisque le règlement 2018-06 s’applique à toutes les personnes morales de droit privé non commerçantes, à but non lucratif, qu’elles aient ou non une activité économique, lorsqu’elles sont tenues d’établir des comptes annuels (ANC, règlt 2018-06, art. 111-1). Le règlement fait référence à l’entité compte tenu de son application large.

S'agissant des associations, entrent notamment dans le champ d’application des règlements ANC 2014-03 et ANC 2018-06 :

À défaut de dispositions spécifiques prévues au règlement ANC 2018-06, les dispositions du règlement ANC 2014-03 relatif au plan comptable général s’appliquent (ANC, règlt 2018-06, art. 111-2).

Les obligations comptables des associations sont détaillées dans la fiche 55 « Des obligations comptables variables ».

Les associations et fondations qui sont tenues d’établir des comptes annuels en conformité avec le Plan comptable général (PCG) doivent appliquer les textes suivants :

1 - Application des principes comptables généraux. Ces principes peuvent être dissociés en deux catégories :

2 - Application du règlement ANC 2014-03. Ce règlement regroupe l’ensemble des dispositions incluses dans les textes comptables généraux existants. Il s’applique à toutes les entités soumises à l’obligation d’établissement des comptes annuels.

3 - Application du règlement ANC 2018-06 relatif aux comptes annuels des personnes morales de droit privé à but non lucratif. Ce règlement ne traite que des règles complétant le PCG pour le secteur non lucratif. Par ailleurs, il prévoit un livre V dédié aux adaptations des dispositions générales, notamment pour les associations ayant des spécificités.

Le défaut d’application de la réglementation comptable, ou le non-établissement des comptes annuels, n’est pas sans conséquences pour l’association et ses dirigeants. En effet, la responsabilité civile et pénale des dirigeants peut être mise en cause. Le fait pour un dirigeant d'une association de ne pas établir de comptes annuels alors qu'il en avait l'obligation est susceptible d'être sanctionné d'une amende de 9 000 € (c. com. art. L. 612-4 et L. 242-8).

L’association ne pourra pas bénéficier de financements publics. De plus, si l’association n’est pas en mesure de produire un compte rendu financier sur l’emploi des subventions attribuées, le financeur pourra en demander le remboursement.

Si l’association exerce une activité nécessitant un agrément, le défaut d’établissement des comptes ou le non-respect de la réglementation comptable peut entraîner la perte de cet agrément.

Le défaut d’application de la réglementation comptable pose enfin le problème de la certification des comptes par le commissaire aux comptes.

Suite à la loi 2021-1109 du 24 août 2021 confortant le respect des principes de la République, les règlements ANC 2022-04 du 20 juin 2022 et ANC 2023-01 du 12 mai 2023 (ce dernier étant venu prolonger les dispositions incluses dans le règlement ANC 2022-04 pour les départements du Bas-Rhin, du Haut-Rhin et de la Moselle) (voir § 4106), ont ajouté dans le règlement ANC 2018-06 :

Entités concernées. Les entités tenues de produire un état séparé des avantages et des ressources provenant de l’étranger dans leur annexe sont (loi 2021-1109, art. 21, 22, 73, 74 et 75 ; ANC, règlt 2018-06, art. 434-1) :

Provenance des avantages et des ressources. L'état séparé des avantages et des ressources provenant de l’étranger présente les avantages et les ressources, en numéraire ou en nature, provenant directement ou indirectement d'un État étranger, d'une personne morale étrangère, d'un dispositif juridique de droit étranger comparable à une fiducie ou d'une personne physique non-résidente fiscale en France (ANC, règlt 2018-06, art. 434-2).

Modèles de l'état séparé des avantages et des ressources provenant de l'étranger. Le règlement ANC 2022-04 fournit (ANC, règlt 2018-06, art. 434-3 et 434-4) :

Obligations des associations ayant des activités en relation avec l’exercice public d’un culte. Les associations « loi 1901 » ainsi que celles mentionnées à l'article 79-V du code civil local applicable aux départements du Bas-Rhin, du Haut-Rhin et de la Moselle ayant pour activité l'exercice public d'un culte (voir § 4106) doivent (loi 2021-1109, art. 73 et 74), en plus d'ouvrir un compte dans un établissement (c. mon. et fin. art. L. 521-1) dédié à l’ensemble des transactions financières liées à leur activité (ANC, règlt 2022-04, art. 2 ; ANC, règlt 2023-01, art. 3) :

Présentation du compte de résultat et du bilan faisant apparaître le résultat des activités en relation avec l’exercice public d’un culte. Il est précisé que (ANC, règlt 2018-06, art. 531-2) :

Informations complémentaires dans l’annexe sur les activités en relation avec l’exercice public d’un culte. L'annexe fournit (ANC, règlt 2018-06, art. 531-3 à 531-6) :

Lorsque l’association est tenue d’établir 2 CER, à savoir un CER à la suite d’un appel à la générosité du public destiné à soutenir l’exercice du culte (ressources collectées > 50 000 €) et un CER à la suite d’un appel à la générosité du public conformément aux articles 3 et 4 de la loi 91-772 du 7 août 1991 (ressources collectées > 153 000 €), elle peut (ANC, règlt 2018-06, art. 531-6, IR 3) :

Ces dispositions s’appliquent aux exercices ouverts depuis le 1^er janvier 2023 pour les organismes concernés, hors associations d'Alsace-Moselle (§ 4106) (ANC, règlt 2022-04, art. 3) et aux exercices ouverts depuis le 1^er janvier 2024 pour les associations mentionnées à l'article 79-V du code civil local applicable aux départements du Bas-Rhin, du Haut-Rhin et de la Moselle (ANC, règlt 2023-01, art. 4).

S'agissant des associations ayant des activités en relation avec l’exercice public d’un culte, elles sont dispensées d’établir des informations relatives au résultat, au report à nouveau et aux réserves de ces activités au titre de l’exercice précédant le premier exercice d’application.

Lorsqu’elles sont tenues d’établir pour la première fois un CER à la suite d’un appel à la générosité du public destiné à soutenir l’exercice du culte, elles peuvent présenter le CROD et le CER à la suite d’un appel à la générosité du public sans colonne comparative au titre de ce même exercice.

Le règlement ANC 2022-06 (voir § 4103) a redéfini dans le PCG la notion de résultat exceptionnel telle que détaillée dans le tableau ci-après.

Nous présentons ci-dessous les comptes qui sont soit supprimés, soit modifiés par le règlement ANC 2023-03 et qui participent, à présent, à la formation du résultat d'exploitation (ANC, réglt 2023-03, art. 5 ; ANC, règlt 2018-06, art. 320-2 modifié)

Notons que, suite à l'application du règlement ANC 2022-06, le compte 777 (PCG art. 932-1 ancien) est remplacé par le compte 747 (PCG art. 1222-74 nouveau) de libellé équivalent, ce compte s'imputant également dans le résultat d'exploitation (voir § 4124).

Pour les exercices concernés par son application (voir § 4103), le règlement ANC 2022-06 modernisant le PCG a supprimé cette technique, jugée compliquée à analyser par les utilisateurs, et a prévu des solutions alternatives de traitement pour chaque type d'opérations concerné (voir tableau ci-dessous).

Les termes « transferts de charges » ont été supprimés dans les différents articles du PCG et, notamment, dans l'article 512-1 du PCG définissant les produits. Corrélativement, les comptes 791 « Transferts de charges d'exploitation », 796 « Transferts de charges financières » et 797 « Transferts de charges exceptionnelles » ont été supprimés du plan de comptes et les postes « Transferts de charges » figurant dans les modèles de compte de résultat ont été supprimés.

Une note technique du Conseil national de l'Ordre des experts-comptables apporte des précisions utiles sur la mise en œuvre de cette suppression (CNOEC, note technique relative à la suppression de la technique du transfert de charges, 22 septembre 2023).

L’objet social de l’association, ou de la fondation, correspond à l’objet défini dans ses statuts.

Le projet de l'entité est constitué des différents objectifs fixés par les organes statutairement compétents de l’entité pour réaliser l’objet social (ANC, règlt 2018-06, art. 331-3, IR 3).

La partie des ressources dédiées par des tiers financeurs à des projets définis qui, à la clôture de l’exercice, n’a pu être utilisée conformément à l’engagement pris à leur égard est comptabilisée au compte de passif « Fonds dédiés » avec pour contrepartie une charge comptabilisée dans le compte « Reports en fonds dédiés » (ANC, règlt 2018-06, art. 132-1).

La notion de projet défini est précisée par les dispositions infra-réglementaires. Le projet défini répond aux deux conditions suivantes (ANC, règlt 2018-06, art. 132-1, IR 2) :

Les tiers financeurs sont les autorités administratives, les donateurs, les testateurs, les mécènes et les personnes morales de droit privé à but non lucratif (ANC, règlt 2018-06, art. 132-1, IR 3).

Les ressources suivantes non utilisées à la clôture de l'exercice peuvent être inscrites en fonds dédiés (ANC, règlt 2018-06, art. 132-2) :

S'agissant du suivi des fonds dédiés, les sommes inscrites au passif en « Fonds dédiés » sont rapportées en produit au compte de résultat au cours des exercices suivants, au fur et à mesure de la réalisation du projet défini, par le crédit du compte 789 « Utilisations de fonds dédiés » (ANC, règlt 2018-06, art. 132-3).

Le compte 789 « Utilisations de fonds dédiés » permet d’enregistrer :

Le règlement ANC 2018-06 permet d’étendre l’utilisation du mécanisme des fonds dédiés aux ressources reçues pour le financement des immobilisations affectées à un projet défini. Dans ce cas, la reprise des fonds dédiés s’effectue sur la même durée que celle retenue pour l’amortissement de l’immobilisation. Une mention dans l’annexe est nécessaire.

Au terme du projet défini, si les fonds n’ont pas pu être utilisés, les dirigeants de l’entité peuvent décider de transférer le solde du fonds dédié à un autre projet défini avec l’accord du tiers financeur. Une information est donnée dans l’annexe (ANC, règlt 2018-06, art. 132-4).

Définition. Le résultat comptable ne peut être attribué aux membres ou aux fondateurs, qui n’ont aucun droit individuel sur celui-ci. Le résultat positif est appelé « excédent » et le résultat négatif « déficit » (ANC, règlt 2018-06, art. 131-3).

Des adaptations des dispositions générales existent pour les personnes morales gestionnaires d'établissements et services sociaux et médico sociaux. Lors de l'affectation du résultat, l'entité gestionnaire comptabilise, dans des comptes spécifiques de report à nouveau (compte 115 et ses subdivisions), le résultat de l'activité sociale et médico-sociale sous gestion contrôlée de ces établissements ajusté des deux éléments suivants (ANC, règlt 2019-04 modifiant le règlt 2018-06, art. 131-2) (voir § 4153) :

En application des règles issues du Plan comptable général, le résultat de l’exercice ne doit pas, en principe, comprendre d’éléments tels que des dotations liées à des contraintes budgétaires. Des exceptions à ce principe ont toutefois été adoptées pour le secteur sanitaire et social.

Affectation. Le résultat est affecté conformément aux dispositions prévues par les statuts de l’association et, notamment, des résultats relatifs à des projets sous contrôle de tiers financeurs (compte 115).

En pratique, l’excédent sera affecté :

Quant au déficit, il viendra, selon le cas :

Définition. La notion de « Fonds associatifs » a été remplacée par celle de « Fonds propres » dans la mesure où le règlement ANC 2018-06 ne se limite pas qu’aux associations. Les fonds propres sont constitués par des apports des membres ou des affectations de fondateurs, de personnes physiques, de personnes morales, d’autorités administratives et, au fur et à mesure de la vie de l’entité, par les résultats de l’entité (ANC, règlt 2018-06, art. 131-2, IR 3). Ils permettent d’assurer la pérennité des activités et le développement de nouveaux projets.

Les fonds propres de l'entité correspondent aux apports, affectations et excédents acquis à l'entité. Ils regroupent les ressources mises à disposition de l'entité de façon définitive ou conditionnelle et certaines ressources ayant un caractère durable (ANC, règlt 2018-06, art. 131-1).

Les ressources mises à disposition de l'entité sont les fonds propres avec ou sans droit de reprise, les écarts de réévaluation, les réserves, le report à nouveau et l'excédent ou le déficit de l'exercice.

Les ressources à caractère durable sont des ressources stables permettant de financer les investissements nécessaires aux activités de l'entité et d'alimenter sa trésorerie, à savoir les fonds propres consomptibles, les subventions d'investissements et les provisions réglementées.

Fonds propres sans droit de reprise. Les fonds propres sans droit de reprise correspondent à la mise à disposition définitive d’un bien ou de numéraire au profit de l’entité. Ils sont la contrepartie de biens ou de fonds qui ne peuvent être repris ni par leurs apporteurs, ni par les membres de l’entité. Ce n'est qu'à la liquidation de l'entité qu'ils feront l'objet d'un traitement spécifique (l'apport à une autre entité ayant le même objet le plus fréquemment) (ANC, règlt 2018-06, art. 131-2, IR 3).

Les fonds propres sans droit de reprise sont comptabilisés au passif du bilan au compte 102 « Fonds propres sans droit de reprise », ainsi subdivisé (ANC, règlt 2018-06, art. 320-2) :

Fonds propres avec droit de reprise. Les fonds propres avec droit de reprise correspondent à la mise à disposition conditionnelle d’un bien ou de numéraire au profit de l’entité. Ce bien est repris par l'apporteur lorsque la condition n'est plus remplie par le bénéficiaire. La condition n'a pas de terme défini et elle porte soit sur la cessation de l'activité à laquelle la mise à disposition était affectée soit sur la dissolution de l'entité.

La convention d'apport fixe les conditions (événement dont la survenance justifie la reprise du bien ou des fonds apportés tel que, par exemple, la dissolution de l’entité) et les modalités de reprise du bien (bien repris en l’état, bien repris en valeur à neuf…). En fonction des modalités de reprise, l’entité enregistre le cas échéant, les charges et provisions lui permettant de remplir ses obligations découlant de cette convention (ANC, règlt 2018-06, art. 131-2, IR 3).

Les fonds propres avec droit de reprise sont également comptabilisés au passif du bilan au compte 103 « Fonds propres avec droit de reprise », ainsi subdivisé :

Dotations des fondations. Les fonds propres intègrent les nouveaux comptes spécifiques aux fondations :

Ainsi, les dotations non consomptibles des fondations, étant des affectations irrévocables de biens, droits ou ressources, sont comptabilisées en fonds propres sans droit de reprise pour être intégrées dans les fonds propres (ANC, règlt 2018-06, art. 214-1). Elles apparaissent dans la rubrique « Autres fonds propres ».

Pour les fonds de dotation, la consommation de la dotation consomptible s’enregistre par un produit permettant d’équilibrer le compte de résultat de chaque exercice dans la mesure où la dotation est suffisante. À défaut, le fonds de dotation dégage une perte (ANC, règlt 2018-06, art. 214-2).

Le règlement ANC 2018-06 a supprimé le traitement comptable spécifique lié aux subventions sur biens renouvelables qui consistait à les maintenir au passif dans les fonds associatifs avec ou sans droit de reprise.

Pour un exemple sur cette suppression, nos lecteurs peuvent se reporter à notre Guide des associations de 2023.

Depuis cette suppression, il convient d’appliquer les dispositions du Plan comptable général pour comptabiliser les subventions d’investissement.

Pour les exercices concernés par l'application du règlement ANC 2022-06 (voir § 4103), l'entité doit donc comptabiliser la subvention au crédit du compte 131 « Subventions d'investissement octroyées » (PCG art. 1211-13 nouveau), qui sera ensuite reprise au compte de résultat au rythme des amortissements pratiqués sur les immobilisations qu'elle finance (PCG art. 312-1 et art. 1222-74 nouveau).

Afin de constater la reprise, les comptes suivants sont mouvementés :

Les comptes 131 et 139 sont soldés l'un par l'autre, lorsque le crédit du premier est égal au débit du second, c'est-à-dire quand la subvention est totalement amortie.

Une subvention d'exploitation est octroyée à l'entité pour lui permettre de compenser l'insuffisance de certains produits d'exploitation ou de faire face à certaines charges d'exploitation.

En substance, il n’y a pas de changement dans l’enregistrement comptable des subventions d’exploitation. Le règlement ANC 2018-06 ne précise plus les modalités de comptabilisation des subventions en présence de conditions suspensives ou résolutoires. Il faut désormais reprendre les règles du PCG, notamment pour comptabiliser les provisions pour risques de reversement de la subvention (appelé aussi réfaction), le cas échéant.

Subventions assorties de conditions. En pratique, une condition suspensive non levée ne permet pas d’enregistrer la subvention en produits. La présence d’une condition résolutoire permet de constater la subvention en produits, mais doit conduire l’association ou la fondation à constater une provision pour reversement de subvention dès qu’il apparaît probable qu’un ou plusieurs objectifs fixés dans la condition résolutoire ne pourront pas être atteints. Lorsque l’association, ou la fondation, constate de manière définitive que ces objectifs ne pourront pas être atteints, une dette envers le tiers financeur est constatée dans un poste de « Subventions à reverser ».

Date d’inscription en produits. La subvention d'exploitation est comptabilisée en produit lors de la notification de l'acte d'attribution de la subvention par l'autorité administrative (ANC, règlt 2018-06, art. 142-8). La subvention est comptabilisée au crédit du compte 741 « Subventions d'exploitation » par le débit du compte 441 « État - Subventions et aides à recevoir » (PCG art. 1214-44 nouveau).

Lors du versement de la subvention, il faudra créditer le compte 441 par un compte de trésorerie.

La fraction d'une subvention pluriannuelle rattachée à des exercices futurs est inscrite à la clôture de l'exercice dans un compte « Produits constatés d’avance ».

Les dépenses engagées avant que l’association ou la fondation ait obtenu la notification d’attribution de la subvention sont inscrites en charges sans que la subvention attendue puisse être inscrite en produits. À la fin de l’action financée, le fonds dédié doit être repris en totalité.

Subventions partiellement utilisées. La fraction de subvention dédiée à un projet défini tel que défini à l'article 132-1 (voir § 4115) qui n’a pas pu être utilisée conformément à son objet au cours de l’exercice est comptabilisée dans le compte de charges 6894 « Reports en fonds dédiés sur subventions d'exploitation » en contrepartie du compte de passif 194 « Fonds dédiés sur subventions d'exploitation » (ANC, règlt 2018-06, art. 142-8, IR 3).

L’association doit mettre en place les outils analytiques nécessaires afin d’effectuer l’affectation de ces dépenses aux différentes actions engagées. Aucun texte n’impose aux associations de mettre en place une comptabilité analytique, mais cet outil sera nécessaire pour justifier de l’emploi de la subvention.

Subvention de fonctionnement permettant l’acquisition d’actifs immobilisés. Il arrive qu’une convention de subvention de fonctionnement prévoie l’acquisition de biens d’équipement afin de réaliser l’action objet de la convention.

Par conséquent, s’agissant d’une subvention de fonctionnement, l’intégralité du financement sera comptabilisée en produits alors qu’une partie des dépenses sera enregistrée en investissements. Il y a donc un décalage entre la prise en compte des produits et celle des charges qui ne permet pas de refléter la réalité économique de l’opération. Dans cette situation, il est recommandé de fournir en annexe une mention précisant qu’une partie du résultat comptable correspond aux amortissements futurs des investissements.

Le règlement ANC 2022-02 du 11 mars 2022 a restreint la définition des concours publics figurant à l’article 142-9 du règlement ANC 2018-06 pour tenir compte des évolutions du financement de la formation professionnelle et de l’apprentissage. Ainsi, les concours publics sont limités aux « contributions financières d’une autorité administrative qui ne sont pas des subventions » (ANC, règlt 2022-02, art. 1er ; ANC, règlt 2018-06, art. 142-9). Le règlement s’est appliqué depuis l’exercice comptable en cours à sa date de publication, soit le 18 décembre 2022 (ANC, règlt 2022-02, art. 3).

L’ajout d’un commentaire infra-réglementaire au règlement ANC 2018-06 explicite, au regard des textes actuellement en vigueur, le traitement comptable des montants reçus au titre du solde de la taxe d’apprentissage par les organismes de formation à but non lucratif (ANC, règlt 2018-06, art. 142-9, IR 3).

Les concours publics sont enregistrés dans le compte 73 « Concours publics » (ANC, règlt 2018-06, art. 320-2).

Les dons manuels. Les dons manuels constituent des produits pour l’association, comptabilisés en compte 7541 « Dons manuels » (ANC, règlt 2018-06, art. 320-2). En pratique, les dons sont rattachés à l’exercice durant lequel le versement intervient, sauf si le don reçu sur un exercice est daté de l’exercice antérieur. Cette situation est fréquente pour les collectes de dons organisées en fin d’année.

De plus, il faut effectuer une distinction entre les dons affectés à un projet particulier et les dons manuels non affectés.

Si le don est affecté à un projet défini, il est nécessaire d’enregistrer un fonds dédié s’il n’a pas été complètement utilisé à la clôture de l’exercice et que le donateur a laissé la possibilité de différer l’utilisation.

Selon nous, suite aux modifications apportées par les règlements ANC 2022-06 et 2023-03 (voir § 4103), les dons non affectés sont enregistrés dans une subdivision du compte 75 « Autres produits de gestion courante ».

Ressources en nature. Les dons en nature consommés ou redistribués en l’état par l’organisme pour les besoins de son activité sont traités comme les contributions volontaires (voir § 4145). Les dons en nature destinés à être cédés, qui représentent une valeur significative et qu’il est possible d’inventorier et de valoriser sans entraîner des coûts de gestion trop importants, font l’objet d’une information hors bilan en « Engagements reçus » (ANC, règlt 2018-06, art. 213-16).

Lors de la réalisation de la vente, l'engagement reçu est soldé et la vente est comptabilisée en produit « Ventes de dons en nature ».

Les cotisations. Les cotisations sans contrepartie sont les cotisations sans autre contrepartie que la participation à l'assemblée générale, la réception de publication ou la remise de biens de faible valeur. Les autres cotisations sont appelées cotisations avec contrepartie (ANC, règlt 2018-06, art. 142-1).

Les cotisations sont comptabilisées en produit lors de leur encaissement effectif, au compte 756 « Cotisations ». Toutefois, si l'entité peut justifier d'un droit d'agir en recouvrement, généré par un appel de cotisation, cet appel constitue le fait générateur de la comptabilisation du produit (ANC, règlt 2018-06, art. 320-2).

Les cotisations doivent être rattachées en produit à la période correspondant à l’adhésion. Une association sportive qui clôture ses comptes chaque 31/12/N va percevoir ses adhésions en fin d’année N pour la saison sportive du 1/09/N au 31/08/N + 1. À la clôture de l’exercice N, elle devra comptabiliser en produit constaté d’avance le montant des adhésions couvrant la période du 1/01/N + 1 au 31/08/N + 1.

L'entité précise dans l'annexe la méthode retenue pour la comptabilisation des cotisations.

Le droit d'entrée. Les dispositions statutaires relatives au droit d'entrée versé par un membre à l'entité peuvent prévoir que ce droit poursuit un des trois objectifs suivants (ANC, règlt 2018-06, art. 142-2) :

La comptabilisation du droit d'entrée est fonction de l'objectif que lui assignent les dispositions statutaires. Son fait générateur est l'encaissement effectif.

Les contributions financières. Les contributions financières sont des soutiens facultatifs octroyés par une autre entité. Elles ne constituent pas la rémunération de prestations ou de fournitures de biens. Elles sont comptabilisées à la signature de la convention d’octroi dans un compte de produits d’exploitation, en 755 « Contributions financières » si elles correspondent à une ressource relevant de l’activité courante de l’entité ou en produits exceptionnels si elles ne relèvent pas de l’activité courante de l’entité (ANC, règlt 2018-06, art. 142-3 et 142-4).

Le parrainage. Le montant défini dans le cadre d'une convention de parrainage conclue avec des personnes physiques ou morales est comptabilisé au crédit du compte 7063 « Parrainages » lors de la réalisation de l'opération (ANC, règlt 2018-06, art. 142-5).

Le mécénat. Le montant octroyé au titre d’une convention de mécénat est comptabilisé en produit dans un compte 7542 « Mécénats » à la signature de la convention (ANC, règlt 2018-06, art. 142-6).

Ce principe ne s’applique que pour le mécénat financier. Les mécénats de matériels, en nature ou de compétences sont enregistrés en contributions volontaires en nature conformément à l’article 211-1 du règlement.

Il n'y a pas de changement de méthode comptable.

Le produit-partage. Les conventions de produit-partage revêtent soit la forme de mécénat soit la forme de parrainage selon les termes de la convention et elles sont comptabilisées selon les modalités précisées ci-avant (voir §§ 4136 et 4137) (ANC, règlt 2018-06, art. 142-7).

Les casuels. Dans le secteur cultuel, en particulier dans le cadre de l’activité des associations diocésaines, les « casuels » constituent une partie des fonds reçus des fidèles. Il s'agit d'une offrande, conseillée et non obligatoire, versée par un fidèle à l’occasion d’un sacrement (baptême, mariage…) ou d’un service religieux (funérailles…). Par ailleurs, les associations diocésaines appliquent les dispositions du PCG ainsi que, pour leurs spécificités, celles prévues par le règlement ANC 2018-06. À ce titre, elles présentent un compte de résultat sur la base du modèle attendu pour les personnes morales de droit privé à but non lucratif (ANC, réglt 2018-06, art. 410-1 et 422-1).

Dans ce contexte, la Commission des études comptables de la CNCC a été amenée à préciser la comptabilisation des casuels, ainsi que leur classement en compte de résultat. Les associations diocésaines n'ayant, par essence, pas d’activité économique, les produits relatifs aux casuels ne correspondent pas à la rémunération d’une prestation commerciale. Par ailleurs, l’administration fiscale, dans sa définition du don, retient l’absence de contrepartie significative. Or, la Commission relève que ces produits ont une contrepartie matérialisée par l’accompagnement spirituel des fidèles. Par conséquent, une qualification en tant que « dons » et une présentation parmi les « ressources liées à la générosité du public » sont exclues.

Dans la mesure où les casuels sont des produits d’exploitation qui ne correspondent ni à une vente de biens ou services, ni à des ressources provenant de la générosité du public, la Commission préconise de les présenter parmi les « Autres produits » dans le compte de résultat des associations diocésaines. En pratique, il convient de les comptabiliser, selon nous, dans le compte 758 « Indemnités et autres produits » en veillant à les identifier dans un sous-compte spécifique (PCG art. 1222-75 nouveau). Si le montant des casuels se révèle significatif, la Commission précise qu'une information devra être donnée dans l’annexe des comptes annuels (CNCC, EC 2021-38, février 2022).

Les différentes étapes de l’entrée dans le patrimoine des biens apportés doivent être retranscrites en comptabilité dès l’acceptation de la libéralité, en distinguant :

Le règlement 2018-06 de l'ANC traite de façon détaillée des legs, donations entre vifs et assurances-vie.

Les biens reçus par donations entre vifs sont comptabilisés à la date de la signature de l'acte authentique de donation. Si l'acte prévoit des transferts de propriété étalés dans le temps, les biens concernés sont comptabilisés à la date de chaque transfert de propriété (ANC, règlt 2018-06, art. 213-4).

Les biens et dettes reçus par legs sont comptabilisés à la date de l'acceptation du legs par l'organe habilité de l'entité ou à la date d'entrée en jouissance si celle-ci est postérieure, en l'absence de condition suspensive. En présence de conditions suspensives, la comptabilisation est différée jusqu'à la réalisation de la dernière de celles-ci (ANC, règlt 2018-06, art. 213-5).

Les biens reçus par legs, donations ou assurances-vie sont comptabilisés en engagements reçus, pour leur valeur estimée, entre la date où l'entité en est informée et la comptabilisation à l'actif des biens concernés (ANC, règlt 2018-06, art. 213-6).

Les frais afférents à un legs engagés par l’entité préalablement à son acceptation sont à inscrire en charges dans le compte de résultat selon leur nature (ANC, règlt 2020-08, art. 1er ; ANC, règlt 2018-06, art. 213-6-1).

À la date d'acceptation, les espèces, les actifs bancaires et financiers cotés ou les parts ou actions d'OPCVM et assimilés provenant de legs ou de donations sont comptabilisés dans le compte 461 « Créances reçues par legs ou donations » jusqu'à la date de réception des fonds ou de transfert des titres. Lors de la réception des fonds ou du transfert des titres, ils sont comptabilisés dans un compte d'actif selon la nature du bien (ANC, règlt 2018-06, art. 213-7 et 213-10).

Lorsque le testateur ou donateur décide que son legs ou don est destiné à renforcer les fonds propres, la contrepartie de l’enregistrement comptable de legs ou de donations est comptabilisée en fonds propres avec ou sans droit de reprise (ANC, règlt 2020-08, art. 2 ; ANC, règlt 2018-06, art. 213-9). Dans les autres cas, l’opération est enregistrée dans un compte spécifique 754 « Ressources liées à la générosité du public ». Les ressources non encaissées afférentes aux legs (non comptabilisées en immobilisations par nature à la date d'acceptation) sont enregistrées en « Fonds reportés liés aux legs ou donations » (compte 191) avec pour contrepartie une charge « Reports en fonds reportés » (compte 689) (ANC, règlt 2018-06, art. 213-12). Les sommes inscrites au passif en « Fonds reportés » sont portées en résultat au fur et à mesure de la réalisation du legs ou de la donation, avec pour contrepartie le compte « Utilisations de fonds reportés » (compte 789) (ANC, règlt 2018-06, art. 213-13).

Les assurances-vie sont comptabilisées en produits « Assurance-vie » à la date de réception des fonds (ANC, règlt 2018-06, art. 213-3).

Legs et donations de biens durables destinés à la réalisation de l'objet social. Ces legs et donations sont considérés comme des apports au fonds associatif et sont enregistrés, lors de la constatation de ces apports, en fonds propres sans droit de reprise. Les engagements reçus sont présentés hors bilan.

Legs et donations de biens meubles destinés à être cédés. À la date d'acceptation, ces biens sont enregistrés dans le compte 24 « Biens reçus par legs ou donations destinés à être cédés ». L’utilisation d’un compte 24 se justifie par le fait que le normalisateur souhaite isoler ce type d’actif immobilisé qui, de plus, ne sera pas amorti (ANC, règlt 2018-06, art. 213-7 et 213-11).

Dans la mesure où la cession n’a pas eu lieu à la clôture de l’exercice, il convient de neutraliser le produit du legs ou de la donation par l’utilisation d’un compte 1911 « Fonds reportés sur legs ou donations ».

Il convient aussi de tenir compte du fait que le bien transmis par le défunt peut être grevé de dettes. Dans cette hypothèse, les dettes sont à comptabiliser dans le compte 466 « Dettes des legs ou donations ». Le compte 152 « Provisions pour charges sur legs ou donations » a également été créé afin de pouvoir enregistrer les charges liées à l’opération (ANC, règlt 2018-06, art. 213-8).

Les charges liées à l’opération sont comptabilisées dans le compte spécifique 6531 « Autres charges sur legs ou donations » et les produits dans un compte 75433 « Autres produits sur legs ou donations » (ANC, règlt 2018-06, art. 213-14).

À la clôture de l’exercice, en cas de perte de valeur du bien, il est nécessaire d’enregistrer une dépréciation. Les fonds reportés sont ajustés en conséquence.

* Pour les exercices concernés par l'application du règlement ANC 2023-03 (§§ 4103 et 4113), les comptes 652 et 757 viennent remplacer les comptes 675 et 775 qui sont supprimés (ANC, règlt 2023-03, art. 5 ; ANC, règlt 2018-06, art. 320-2 modifié).

La donation temporaire d’usufruit est enregistrée en immobilisation incorporelle dans le compte 204 « Donations temporaires d’usufruit » avec pour contrepartie le compte 1912 « Donations temporaires d’usufruit à la signature de l’acte ». En tant que droit reçu à titre gratuit, elle est évaluée à la valeur vénale qui est déterminée en retenant les revenus générés par le bien sur la durée de la donation (ANC, règlt 2018-06, art. 213-1).

Cet actif incorporel est amorti sur la durée de la donation temporaire d’usufruit au compte 2804 en contrepartie du compte 1912 (ANC, règlt 2018-06, art. 213-2). Les revenus perçus dans le cadre la donation temporaire d’usufruit sont enregistrés en produits au compte de résultat sur l’exercice au cours duquel ils sont perçus.

Certaines associations ou fondations bénéficient d’une mise à disposition gratuite de biens immobiliers, à charge pour elles d’utiliser ces biens conformément aux conventions et d’en assurer l’entretien pendant la durée du prêt à usage ou commercial.

Le règlement ANC 2018-06 a supprimé la comptabilisation de ces biens dans les comptes 228 et 229. Le prêt à usage est enregistré dans les contributions volontaires en nature (comptes de classe 8) (voir § 4145) sur la base d’une valeur déterminée en fonction des loyers qu’aurait pu payer l’entité pour un bien équivalent (ANC, règlt 2018-06, art. 211-1, IR 3).

Cette modification a constitué un changement de méthode devant être mentionné en annexe.

Définition. Une contribution volontaire en nature est l'acte par lequel une personne physique ou morale apporte à une entité un travail, des biens ou des services à titre gratuit. Ceci correspond à (ANC, règlt 2018-06, art. 211-1) :

La mise à disposition d’un fonctionnaire (État ou collectivité territoriale) auprès d’une association ne peut plus être effectuée à titre gratuit. L’organisme d’accueil doit rembourser à la collectivité publique la rémunération de l’agent ainsi que les charges et contributions afférentes.

Principe : non-valorisation dans le compte de résultat. Les contributions volontaires ne sont pas valorisées dans le compte de résultat, mais sont présentées au pied de ce compte.

L’ANC impose désormais le principe de la valorisation et de la comptabilisation en compte de classe 8 des contributions volontaires en nature si ces opérations sont essentielles à la compréhension de l’activité de l’entité et que l’entité est en mesure de les recenser et de les valoriser (ANC, règlt 2018-06, art. 211-2 et 211-3).

Information dans l’annexe. Si l’entité n’est pas en mesure d’enregistrer en comptabilité ses contributions en nature, elle doit indiquer dans l’annexe les raisons empêchant cette comptabilisation (ANC, règlt 2018-06, art. 211-4).

Dans l’annexe des comptes, il est nécessaire d’indiquer dans les engagements reçus les dons en nature destinés à être vendus. L’engagement reçu est soldé lors de la vente. Le compte à utiliser est le 7073 « Ventes de dons en nature ».

Les aides financières. Les aides financières sont soit des sommes d'argent accordées à une personne physique à titre d'aide ou de secours, soit des contributions financières facultatives octroyées par une entité à une autre entité destinées à la réalisation d'actions ou d'investissements. Ces sommes ou contributions ne constituent pas la rémunération de prestations ou de fourniture de biens (ANC, règlt 2018-06, art. 141-1).

Elles sont comptabilisées à la date d'octroi de l'aide dans un compte de charges d'exploitation si elles correspondent à l'activité normale de l'entité et dans un compte de charges exceptionnelles dans le cas contraire (ANC, règlt 2018-06, art. 141-2).

Les apports en nature ou en numéraire. L'entité qui apporte ou affecte des biens en nature isolés ou des sommes en numéraire à une personne morale de droit privé à but non lucratif ne bénéficie, par cette opération, d'aucun droit sur le patrimoine de cette personne morale bénéficiaire. Ces apports ou affectations sont comptabilisés en charge à la date de signature de la convention ou des statuts (ANC, règlt 2018-06, art. 141-3).

Reversement de collecte de la générosité du public. Si l'entité qui assure la collecte en son nom a le choix de l'entité bénéficiaire, ce versement est une aide financière (voir § 4148). Si un accord ou une convention désigne expressément le bénéficiaire du reversement de tout ou partie de la collecte, ce versement est une quote-part de générosité du public reversée (ANC, règlt 2018-06, art. 213-17).

* concerne les activités sociales et médico-sociales (ANC 2019-04, art. 141-1) (voir § 4155).

Le compte 102 « Fonds propres sans droit de reprise » est constitué de fonds qui ne peuvent pas être repris par les membres ou les fondateurs de l'entité ou, s’agissant d’une fondation, de la dotation statutaire et des dotations complémentaires non consomptibles (ANC, règlt 2018-06, art. 331-1).

Le compte 1021 « Première situation nette établie » est utilisé pour l’établissement du bilan d'ouverture des premiers comptes annuels établis par l'entité en application du règlement (ANC, règlt 2018-06, art. 331-2).

Le compte 1068 « Réserves pour projet de l'entité » est constitué des affectations de résultat en réserves libres (ANC, règlt 2018-06, art. 331-3).

Le compte 115 « Report à nouveau des activités sociales et médico-sociales sous gestion contrôlée » est constitué, dans certaines entités, du résultat de l'activité sociale et médico-sociale sous gestion contrôlée ajusté de certains éléments (voir § 4116) (ANC, règlt 2019-04, art. 131-2 et 141-1).

Le compte 1631 « Titres associatifs et assimilés » enregistre les emprunts obligataires visés à l'article L. 213-9 du code monétaire et financier, c'est-à-dire ceux dont les obligations ne sont remboursables qu'à l'initiative de l'émetteur ou à une échéance conditionnée à la constitution, depuis la date de l'émission des obligations, d'excédents dépassant le montant nominal de l'émission, nets des éventuels déficits constitués durant la même période (ANC, règlt 2018-06, art. 331-4) (voir § 4165).

Le compte 2742 « Prêts aux partenaires » enregistre à son débit le montant des fonds prêtés ou laissés temporairement à la disposition des partenaires par l'entité (ANC, règlt 2018-06, art. 332-1).

Le terme « usager » du libellé du compte 41 se définit comme le bénéficiaire des services de l'entité (ANC, règlt 2018-06, art. 333-1).

Le compte 455 « Partenaires - comptes courants » enregistre à son crédit le montant des fonds apportés ou laissés temporairement à la disposition de l'entité par les partenaires (ANC, règlt 2018-06, art. 333-2).

Ils se composent d’un bilan, d’un compte de résultat (en liste) et d’une annexe. Pour l’établissement de ces documents, les dispositions du Plan comptable général s’appliquent sous réserve des particularités de présentation précisées ci-après.

Pour les exercices concernés par l'application du règlement ANC 2022-06, les documents de synthèse sont présentés en conformité avec un des systèmes suivants (PCG art. 811-5 nouveau) :

Sous réserve de respecter l’ordonnancement général des rubriques et postes des comptes annuels, l’entité a également la faculté d’établir des documents plus détaillés que ceux correspondant à l’obligation minimale à laquelle elle est soumise (ANC, règlt 2018-06, art. 410-2).

S’agissant de l’adoption de la présentation simplifiée des comptes annuels, le code de commerce précise les seuils à ne pas dépasser pour deux des trois critères suivants : total du bilan, montant net du chiffre d’affaires et nombre moyen des salariés permanents employés au cours de l’exercice (décret 2024-152 du 28 février 2024 ; c. com. art. L. 123-16, L. 123-16-1 et D. 123-200).

Cette faculté de présentation simplifiée des comptes annuels et/ou de l'annexe, prévue pour les commerçants, devrait également bénéficier aux associations et fondations ayant une activité économique (CSOEC-CNCC, Guide « Associations et fondations-droit comptable appliqué », septembre 2011, p. 136).

Le règlement ANC 2018-06 a apporté certaines adaptations à la présentation du bilan et du compte de résultat dans les associations et fondations et a fourni des modèles de comptes annuels modifiés (ANC, règlt 2018-06, livre IV).

L’ANC a modifié la présentation des comptes annuels afin de mieux présenter certaines opérations spécifiques du secteur (voir ci-avant), et tenir compte des retours d’expériences des acteurs du secteur suite à une vingtaine d’années de pratique.

La partie de l’actif du bilan a fait l’objet de légères adaptations, tandis que le passif et le compte de résultat ont connu des modifications plus importantes.

L’annexe a aussi été modifiée et un tableau appelé « Compte de résultat par origine et destination » (ou CROD) a été créé pour les entités faisant appel public à la générosité.

En outre, le règlement ANC 2018-06 a fixé des règles d’établissement et de présentation, présentées ci-après. Il est ainsi précisé que les rubriques sans montant pour N et N – 1 peuvent être supprimées afin de faciliter la lecture par l’utilisateur des comptes annuels.

Précisons enfin que la notion d’annexe simplifiée n’a pas été reprise dans le règlement ANC 2018-06.

À l'actif, ont été introduites deux rubriques : les donations temporaires d’usufruit et les biens reçus par legs ou donations destinés à être cédés (ANC, règlt précité, art. 213-7, 213-11, 213-14 et 213-15).

Pour rappel, ont disparu de l'actif le commodat, les comptes 228 « Immobilisations grevées de droits » et 229 « Droits des propriétaires ».

Le passif du bilan a connu des modifications significatives. Les fonds propres avec ou sans droit de reprise ont remplacé la notion de fonds associatifs. Les fonds propres consomptibles apparaissent dans une rubrique spécifique des fonds propres. Ils intègrent des comptes spécifiques aux fondations (ANC, règlt précité, art. 214-2 et 320-2).

Les subventions d’investissement sur biens renouvelables ont été supprimées et elles font désormais l’objet d’un enregistrement conforme au PCG (voir § 4124).

Les fonds dédiés se situent, depuis l'application du règlement ANC 2018-06, entre les fonds propres et les provisions.

Les réserves comportent trois rubriques, dont les deux rubriques suivantes ajoutées par le règlement précité : les fonds reportés liés aux legs ou donations et les dettes des legs ou donations.

Le résultat positif est appelé « excédent » et le résultat négatif « déficit » (ANC, règlt précité, art. 131-3).

Les postes et rubriques en italique sont spécifiques aux entités appliquant le règlement ANC 2018-06. Les autres rubriques et postes sont celles du système de base du plan comptable général.

Le modèle de bilan des associations et des fondations est présenté ci-après. Il tient compte des modifications apportées par le règlement ANC 2023-03 (voir § 4103) (ANC, règlt 2023-03, art. 5 ; ANC, règlt 2018-06, art. 421-1 modifié).

Le règlement ANC 2018-06 ne prévoit qu’une présentation en liste du compte de résultat (ANC, règlt 2018-06, art. 422-1).

Le résultat courant non financier a été supprimé et remplacé par le résultat d’exploitation. Ce dernier comprend les fonds dédiés. Ces changements améliorent la lecture du résultat dégagé par les activités courantes de l’entité. Dans le règlement CRC 99-01, le placement juste avant le résultat de l’exercice ne permettait pas d’appréhender l'impact des fonds dédiés sur le résultat généré par l’activité. Cette évolution était nécessaire et elle constitue une amélioration dans l’analyse du résultat de l’activité de l’entité en limitant les retraitements.

Les postes et rubriques en italique sont spécifiques aux entités appliquant le règlement ANC 2018-06. Les autres rubriques et postes sont celles du système de base du plan comptable général.

Nous présentons ci-dessous le compte de résultat tel que modifié par le règlement ANC 2023-03, ce dernier tenant compte de la redéfinition du résultat exceptionnel (§§ 4103 et 4113) et de la suppression de la technique du transfert de charges (ANC, règlt 2023-03, art. 5 ; ANC, règlt 2018-06, art. 422-1 modifié) (voir §§ 4103 et 4114).

L’annexe doit être établie conformément aux dispositions du PCG (PCG art. 811-1 et s. nouveaux) sous réserve des dispositions prévues dans le règlement ANC 2018-06 (ANC, règlt 2018-06, art. 431-1 et s.).

Le règlement ANC 2018-06 liste d'une façon générale beaucoup plus d'informations spécifiques à fournir dans l'annexe en comparaison du règlement CRC 99-01.

L’entité doit présenter son objet social, la nature et le périmètre des activités ou missions sociales et les moyens mis en œuvre avant la description des principes et méthodes comptables figurant à l'article 831-1 nouveau du PCG. Sont également mentionnés les faits caractéristiques d’importance significative intervenus au cours de l’exercice ou de la clôture jusqu’à la date d’approbation des comptes par l’organe délibérant (ANC, règlt 2018-06, art. 431-2).

Actif. Pour l'ensemble des actifs incorporels, corporels et financiers inaliénables que l'entité détient, l'entité fournit des informations sur la nature de l'actif, sa date d'inscription à l'actif, sa durée d'inaliénabilité et la valeur nette de l'immobilisation (ANC, règlt 2018-06, art. 431-3).

Pour l'ensemble des donations temporaires d'usufruit comptabilisées ou non à l'actif, l'entité mentionne dans l'annexe la nature de l'actif sous-jacent, la date de signature et la durée de la donation temporaire. Pour celles qui sont comptabilisées à l'actif, les modalités de valorisation de l'actif incorporel sont mentionnées (ANC, règlt 2018-06, art. 431-4).

Passif. Les entités doivent établir un tableau de variation des fonds propres spécifique, ainsi qu'un tableau de variation des fonds dédiés (ANC, règlt 2018-06, art. 431-5 et 431-6).

S'agissant des legs et donations, l'annexe mentionne les variations du compte de passif « Fonds reportés liés aux legs ou donations » (ANC, règlt 2018-06, art. 431-7).

Eu égard à l'insertion des « Autres fonds propres » au passif du bilan (voir § 4165), une information relative aux caractéristiques propres à chaque émission de titres associatifs est requise (date d’émission, nombre de titres émis, valeur nominale des titres, modalités de rémunération et de remboursement) (ANC, règlt 2020-08, art. 5 ; ANC, règlt 2018-06, art. 431-5-1 et art. 331-4, IR 3).

Avec l'application à venir du règlement ANC 2024-07 (voir § 4165) imposant une rubrique « Autres fonds propres » à part entière au passif du bilan, le commentaire infra-réglementaire associé à l'article 331-4 du règlement ANC 2018-06 relatif au traitement du compte 1631 « Titres associatifs et assimilés » sera le suivant : « Les titres associatifs sont présentés en autres fonds propres lorsque l’entité analyse au vu des conditions de leur émission qu’ils présentent les mêmes caractéristiques de remboursement que les titres participatifs, à savoir en particulier s’ils sont uniquement remboursables à l’initiative de l’émetteur. L’entité donne une information dans l’annexe relative aux caractéristiques propres à chaque émission de titres associatifs » (ANC, règlt 2024-07, en cours d'homologation ; ANC, règlt 2018-06, art. 331-4, IR 3 « Présentation et information dans l’annexe » modifié).

Compte de résultat. L'annexe comporte des informations spécifiques sur les legs et donations : elle fournit en effet le détail de la rubrique « Legs, donations et assurances-vie » du compte de résultat sous forme de tableau (ANC, règlt 2018-06, art. 431-8).

Dans la partie dédiée au compte de résultat, les éléments suivants doivent également être présentés :

Les associations faisant appel à la générosité du public, dans l'objectif d'améliorer la transparence, doivent présenter dans l'annexe, en préalable du compte d'emploi annuel des ressources, un compte de résultat par origine (produits) et par destination (charges) (CROD) (ANC, règlt 2018-06, art. 432-1 et 432-2). De façon facultative, le règlement propose un modèle de réconciliation entre les charges du compte de résultat et celles du compte de résultat par origine et par destination (ANC, règlt précité, art. 432-16). Quant au compte d'emploi annuel des ressources collectées auprès du public, il est établi selon un modèle spécifique permettant d'expliciter chacune des rubriques utilisées (ANC, règlt précité, art. 432-17).

En outre, l'annexe de ces entités doit comprendre un tableau de variation des fonds propres spécifique, qui fait ressortir la partie de la variation provenant de la générosité du public (ANC, règlt précité, art. 432-22). Si l’entité est en capacité ou prend la décision d’identifier dans ses fonds propres la quote-part des fonds propres issus de la générosité du public, à l’ouverture et à la clôture de l’exercice, celle-ci est ventilée dans le tableau précité.

Les fondations et les fonds de dotations, quant à eux, fournissent dans l'annexe les éléments permettant de suivre l'affectation des actifs constitutifs de la dotation non consomptible (ANC, règlt précité, art. 433-1).

Les fondations et les fonds de dotations constitués avec une dotation ou une fraction de dotation non consomptible astreints à des obligations de maintien de la valeur de leurs dotations fournissent une information sur la politique suivie en matière de gestion des dotations. Ceux constitués avec une dotation ou une fraction de dotation consomptible mentionnent le suivi d'un plan pluriannuel ou d'un budget annuel de consommation des dotations consomptibles (ANC, règlt précité, art. 433-2).

Les fondations d'entreprise ou assimilées fournissent une information concernant les engagements reçus des donateurs (ANC, règlt précité, art. 433-3).

Le compte de résultat par origine et destination (CROD) permet de communiquer à l’utilisateur des comptes annuels une information sur les produits par origine, en réalisant une distinction entre les produits liés à la générosité du public et ceux qui ne le sont pas. Le CROD reprend aussi les subventions et autres concours publics ainsi que les reprises sur provisions et dépréciations, ainsi que l’utilisation des fonds dédiés antérieurs. Une colonne reprend spécifiquement les produits issus de la générosité publique pour les isoler du total.

Le compte de résultat par origine et destination est établi selon le modèle présenté ci-dessous (ANC, règlt 2018-06, art. 432-2) :

La définition des missions sociales et des moyens à mettre en œuvre relève d'une décision de gestion prise par l'organe habilité, en conformité avec l'objet de l'entité. Lorsque l'information relative à ces missions dans le CROD ne permet pas une bonne compréhension de l'activité, des informations détaillées par mission sociale sont données dans l'annexe (ANC, règlt 2018-06, art. 432-10). Il en est de même pour les autres charges du CROD (ANC, règlt précité, art. 432-15).

Les rubriques relatives aux missions sociales comprennent les charges engagées par l'entité pour la réalisation de ces missions (coûts directs et indirects) et qui ont vocation à disparaître si elle cesse.

Associations visées. S’agissant des associations et fondations qui font appel à la générosité du public, elles doivent établir un compte annuel des ressources collectées (CER), qui précise notamment l’affectation des dons par type de dépenses, lorsque le montant des dons, constatés à la clôture de l'exercice, excède 153 000 €. Ce compte d’emploi annuel des ressources est un élément de l’annexe des comptes annuels soumis, à ce titre, aux règles de publication et de contrôle légal des comptes (loi 91-772 du 7 août 1991, art. 4, modifié par l’ordonnance 2015-904 du 23 juillet 2015 art. 9 ; décret 2019-504 du 22 mai 2019, JO du 24, art. 1 ; c. com. art. D. 612-5) (voir § 4023).

Présentation normalisée. Pour les exercices ouverts depuis le 1^er janvier 2020, la présentation de ce tableau doit suivre le modèle prévu, conforme à la loi 91-772 mentionnée ci-dessus (ANC, règlt 2018-06, art. 432-17) (voir modèle § 4176).

Ce document est présenté après le compte de résultat par origine et destination.

Structure du tableau. Le compte d’emploi annuel des ressources est un tableau globalisé qui permet d’assurer à la fois la correspondance avec le compte de résultat de l’exercice et le lien entre dons et types d’emplois. À cet égard, il permet :

À l’exception des informations précisant les ressources reportées liées à la générosité du public non dédiées non utilisées, les informations figurant dans le compte d’emploi annuel des ressources collectées auprès du public correspondent strictement aux informations relevant de la générosité du public figurant dans le compte de résultat par origine et destination. Le CER est accompagné des informations relatives à son élaboration et relatives aux principes qui ont présidé à l’affectation des coûts (ANC, règlt 2018-06, art. 432-18).

Pour mémoire, rappel du tableau relatif aux fonds dédiés pour la partie relevant de la générosité du public :

Les associations dont le budget annuel est supérieur à 150 000 €, et qui reçoivent une ou plusieurs subventions de l’État ou d’une collectivité territoriale dont le montant est supérieur à 50 000 €, doivent mentionner dans leur compte financier les rémunérations des trois plus hauts cadres dirigeants bénévoles et salariés ainsi que leurs avantages en nature (loi 2006-586 du 23 mai 2006, art. 20).

Dans ce contexte, la Commission des études juridiques de la CNCC estime que la notion de « hauts cadres dirigeants bénévoles et salariés » englobe les personnes salariées qui répondent à la qualification de « cadre » selon le code du travail (c. trav. art. L. 3111-2) ainsi que les dirigeants bénévoles. Quant aux dirigeants mandataires sociaux, elle considère que la loi précitée, eu égard aux débats parlementaires, n’entend pas exclure cette catégorie de dirigeants. Concernant la détermination des trois plus hauts cadres dirigeants, elle estime qu’elle doit s’effectuer par rapport à l’importance relative de leur rôle dans la gestion ou la représentation de l’association. Enfin, elle considère qu’une information globalisée sur les rémunérations et les avantages en nature paraît acceptable (CNCC, bull. 146, juin 2007, p. 327).

Selon la CNCC, si seule une personne parmi les trois plus hauts cadres dirigeants est rémunérée, la diffusion de cette information peut-être appréciée selon le caractère préjudiciable à la confidentialité souhaitée par certains salariés (CNCC, Guide du commissaire aux comptes dans les associations, fondations et autres organismes sans but lucratif § 58, janvier 2016).

Il s’agit de faire apparaître, chacun en ce qui le concerne, la situation de trésorerie de la société, ses résultats prévisionnels, ainsi que ses prévisions et ses moyens de financement.

Ces documents sont de nature rétrospective pour le tableau de financement ainsi que pour la situation de l’actif réalisable et disponible et du passif exigible, et de nature prospective pour le plan de financement et le compte de résultat prévisionnel (c. com. art. R. 232-3).

Quant au modèle à retenir pour leur présentation, il n’a pas été réglementé, cette souplesse laissant ainsi aux associations la liberté de choisir le cadre qui s’avère le mieux adapté à leurs besoins.

Pour une étude détaillée de la construction de ces documents, (voir notre Dictionnaire Comptable et Financier 2025, § 30300 « Documents d’information financière et prévisionnelle »).

La situation de l’actif réalisable et disponible, valeurs d’exploitation exclues, et du passif exigible doit être établie semestriellement, dans les 4 mois qui suivent la clôture de chacun des semestres de l’exercice. Elle fait apparaître l’indication des chiffres relatifs aux postes correspondants des deux semestres précédents (c. com. art. R. 232-5).

Il est établi, en même temps que les comptes annuels, dans les 4 mois qui suivent la clôture de l’exercice écoulé (c. com. art. R. 232-3).

Les postes du tableau de financement comportent l’indication du chiffre relatif aux postes correspondants de l’exercice précédent (c. com. art. R. 232-5).

Pour la présentation de leur tableau de financement, les associations pourront se référer au modèle arrêté par le Plan comptable général, mais aussi à tout autre modèle adapté à leurs besoins.

Le plan de financement prévisionnel est établi annuellement au plus tard à l’expiration du 4^e mois qui suit l’ouverture de l’exercice en cours (c. com. art. R. 232-3).

Les postes de ce plan doivent comporter l’indication des chiffres relatifs aux postes correspondants de l’exercice précédent (c. com. art. R. 232-5).

Il est également établi annuellement au plus tard à l’expiration du 4^e mois qui suit l’ouverture de l’exercice en cours. Ce compte de résultat prévisionnel est révisé dans les 4 mois qui suivent l’ouverture du second semestre (c. com. art. R. 232-3).

Comme pour les autres documents, mention doit être faite des chiffres relatifs aux postes correspondants de l’exercice précédent. Par ailleurs, le compte de résultat prévisionnel peut comporter une ou plusieurs variantes, lorsque des circonstances particulières le justifient (c. com. art. R. 232-5).

Cette possibilité de variantes va permettre à l’association de présenter plusieurs types de scénarios (par exemple, une hypothèse basse et une hypothèse haute pour le montant du chiffre d’affaires ou des ressources) et de prendre conscience des effets de la réalisation de chacun de ces scénarios.

Les documents d'information financière et prévisionnelle sont analysés dans des rapports élaborés par l’organe délibérant et joints aux documents transmis dans les 8 jours aux commissaires aux comptes, au comité social et économique et au conseil de surveillance (c. com. art. R. 232-6).

Les rapports complètent et commentent l’information donnée par ces documents. Ils décrivent les conventions comptables, les méthodes utilisées et les hypothèses retenues, et en justifient la pertinence et la cohérence (c. com. art. R. 232-4).

Les documents et rapports sont communiqués au commissaire aux comptes dans les 8 jours de leur établissement (c. com. art. R. 232-6). En cas d’inobservation des dispositions relatives à l’établissement et à la circulation de ces documents, ou si les informations données dans les rapports appellent des observations de sa part, le commissaire aux comptes le signale dans un rapport à l’organe chargé de l’administration ou de la direction, ou dans le rapport annuel (NI XIV « Le commissaire aux comptes et la prévention ou le traitement des difficultés des entreprises », pp. 40 à 44, novembre 2012).

Ce rapport est communiqué au comité social et économique. Il en est donné connaissance à la prochaine réunion de l’organe délibérant.