Régime juridique
La fin de l’association
Dissolution de l’association
Dissolution volontaire
Dans le cas où les statuts prévoient la dissolution par la volonté des sociétaires, on se conformera aux dispositions statutaires. Si les statuts sont muets, une assemblée générale extraordinaire, réunissant le consentement unanime de tous les associés (c. civ. art. 1193), doit prononcer la dissolution. On voit combien il est utile de prévoir dans les statuts des dispositions déterminant les conditions de majorité requises pour prononcer valablement la dissolution de l’association. On y stipule habituellement la convocation d’une assemblée générale extraordinaire et d’une majorité spéciale (par exemple, celle des deux tiers).
Association reconnue d’utilité publique. La dissolution volontaire ne prend effet qu’après approbation donnée par l’autorité de tutelle (décret du 16 août 1901, art. 13-1).
Dissolution de plein droit
L’association se dissout de plein droit dans certains cas précis :
-quand le but pour lequel elle a été constituée a été définitivement atteint ;
-quand elle est à durée déterminée et que cette durée a expiré (cass. civ., 1re ch., 28 juin 2007, n° 06-18687). Avant l’expiration de cette période, les membres de l'association peuvent décider de proroger sa durée. A priori, cette prorogation se fait dans les conditions prévues par les statuts pour les modifications statutaires (cass. civ., 1re ch., 3 avril 1990, n° 87-11287, à propos d'une association syndicale libre) ;
-quand l'association ne comprend plus qu'un seul membre. Il n’apparaît pas possible d’admettre un nouveau membre, dès lors que la réduction du nombre de membres à une seule personne opère dissolution immédiate et de plein droit de l’association, qui ne saurait revivre après sa disparition (rép. Huguet n° 19256, JO 24 février 2000, Sén. quest. p. 697).
Dissolution judiciaire ou administrative
La dissolution administrative est exceptionnelle ; elle est prononcée par décret en conseil des ministres lorsqu'une association (c. séc. int. art. L. 212-1) :
-provoque à des manifestations armées ou à des agissements violents à l'encontre des personnes ou des biens ;
-ou présente le caractère de groupe de combat ou de milice privée ;
-ou tend à porter atteinte à l'intégrité du territoire national ou à attenter par la force à la forme républicaine du gouvernement ;
-ou tend à faire échec aux mesures concernant le rétablissement de la légalité républicaine ;
-ou entend soit rassembler des individus condamnés pour collaboration avec l'ennemi, soit exalter cette collaboration ;
-ou provoque ou encourage la discrimination, la haine ou la violence envers une personne ou un groupe de personnes à raison de leur origine, de leur sexe, de leur orientation sexuelle, de leur identité de genre ou de leur appartenance ou de leur non-appartenance, vraie ou supposée, à une ethnie, une nation, une prétendue race ou une religion ;
-ou tente, à partir du territoire français, de provoquer des actes de terrorisme en France ou à l'étranger.
Il est précisé que ces agissements ainsi listés sont imputables à l'association lorsqu'ils sont commis par un ou plusieurs de ses membres agissant en cette qualité ou lorsqu'ils sont directement liés aux activités de l'association, dès lors que ses dirigeants, bien qu'informés de ces agissements, se sont abstenus de prendre les mesures nécessaires pour les faire cesser, compte tenu des moyens dont ils disposaient. (c. séc. int. art. L. 212-1-1).
Quant à la dissolution judiciaire, elle peut être prononcée par le tribunal en cas d’objet illicite (voir § 63).
Enfin, un sociétaire peut solliciter la dissolution judiciaire pour justes motifs lorsqu’une mésentente entre les sociétaires est de nature à paralyser le fonctionnement de l’association (CA Poitiers, 2e ch. civ., 24 septembre 2002, Dr. Soc. 2003, p. 26).
Dissolution judiciaire – associations devenues sans objet. En 1974, Mme de P. donne à l’association Sainte Jeanne d’Arc le château de la Graffinière, 31 hectares de terres, un terrain de sport, un bâtiment servant de patronage, une propriété servant d’école de garçons, une autre servant d’école de filles. L’acte prévoit qu’en cas de dissolution de l’association, l’ensemble des biens doit revenir à la donatrice, ou à ses héritiers. 20 ans plus tard, les héritières de la donatrice demandent la dissolution de l’association au motif qu’elle ne remplit plus l’objet pour lequel elle a été constituée. Cette demande est acceptée, les juges ayant constaté que l’école - devenue mixte - avait été fermée et que l’association n’avait plus d’autre activité que l’entretien du patrimoine (cass. civ., 1re ch., 13 mars 2007, n° 05-21658).
Autre exemple : un arrêté préfectoral fixant la liste des terrains soumis à l'action d'une association de chasse est annulé par un arrêt de cour administrative d'appel. Dès lors, l'association est privée de tout objet et sa dissolution est alors prononcée pour justes motifs (cass. civ., 1re ch., 17 février 2016, n° 15-11143).
Dissolution administrative – supporters sportifs. Un groupe de supporters peut être dissous lorsque, au cours d’une manifestation sportive, plusieurs de ses membres ont commis des dégradations de biens ou des violences sur des personnes, ou encore lorsqu’ils ont incité à la haine, notamment raciale, ou à la discrimination (c. sport art. L. 332-18, al. 1er). En application de cette disposition, le Premier ministre a dissous l’Association nouvelle des Boulogne Boys par décret du 17 avril 2008 (JO du 19, texte 8). Cette dissolution n’a pas été jugée comme constituant une atteinte disproportionnée à la liberté d’association au regard des motifs d’intérêt général qui la justifiaient (CE 25 juillet 2008, n° 315723).
Des associations religieuses ont été dissoutes parce que ses membres entretenaient des relations avec l'Islam radical, ou prêchaient un rejet des valeurs de la république, en soutien au djihad armé (CE 26 janvier 2018, nos 407220 et 412312).
Une association a été dissoute au motif qu'elle mettait en œuvre une idéologie xénophobe et provoquant à la haine et à la discrimination envers, notamment, les personnes d'origine extra-européenne (CE 2 avril 2024, n° 492071).
Formalités
Sauf texte particulier (notamment en cas de dissolution administrative), la dissolution d'une association n'impose ni une déclaration ni une publicité (cass. crim. 16 décembre 2009, n° 08-88062). Néanmoins, les associations peuvent volontairement déclarer leur dissolution et demander la publication de la déclaration au Journal officiel des associations et fondations d'entreprise (JOAFE), laquelle publication est gratuite. Il est recommandé de procéder à cette formalité qui permet de mettre fin officiellement à la vie de l’association et d'en informer les tiers. Pour ce faire, il convient d'utiliser le modèle Cerfa n° 13972*03, téléchargeable sur Internet (https://www.service-public.gouv.fr/particuliers/vosdroits/R19468) et de l'adresser au greffe des associations de la préfecture compétente (celle de son siège). La formalité de déclaration peut être effectuée en ligne (https://www.service-public.gouv.fr/particuliers/vosdroits/R37933).
En outre, lorsque l'association s'est fait attribuer un numéro SIREN (en raison de l'emploi de salariés, de recours à des subventions publiques ou d'activités soumises à obligations fiscales), elle doit accomplir des formalités supplémentaires.
Parmi ces associations disposant d’un numéro SIREN, deux cas de figure peuvent se présentent :
-soit, l’association est également inscrite au registre du commerce et des sociétés (RCS) parce qu’elle a émis des obligations ou exercé des opérations de change manuel (voir § 325) : elle doit alors déclarer sa dissolution auprès du Guichet unique des formalités des entreprises ou, en cas d'impossibilité, directement auprès du greffe ;
-soit, l’association n’est pas inscrite au RCS : elle doit informer de sa dissolution les différents organismes concernés. Depuis le 15 février 2025, ces formalités déclaratives se font par le dépôt d'un dossier unique auprès d'un seul organisme qui se charge de transmettre les informations aux autres organismes concernés. Sont concernées les associations suivantes non inscrites au RCS : associations déclarées et non déclarées, les associations déclarées d'insertion par l'activité économique, les associations intermédiaires, les associations déclarées reconnues d'utilité publique et les associations de droit local du Bas-Rhin, du Haut-Rhin et de la Moselle (décret 2024-877 du 16 août 2024, art. 1, IV et arrêté du 15 janvier 2025, art. 1, JO du 14 février).
Associations dotées d'un numéro SIREN. Sont tenues de demander l'attribution par l'INSEE d'un numéro SIREN, les associations qui se trouvent dans l'une des situations suivantes :
-l'affiliation d'un ou de plusieurs salariés ou de non-salariés à un régime de sécurité sociale ;
-l'assujettissement à des obligations fiscales ;
-la sollicitation de subventions publiques.
Organisme destinataire du dossier unique. L'organisme auprès duquel déposer le dossier unique de déclaration de cessation d'activité est déterminé en fonction de la situation de l’association (décret 2024-877 du 16 août 2024, art. 2) :
-1er cas : s’il s’agit d’une association régie par la loi du 1er juillet 1901 qui exerce une activité agricole : auprès de la caisse de mutualité sociale agricole, après avoir réalisé son dépôt en ligne sur le site https://lecompteasso.associations.gouv.fr/ ;
-2e cas : si l'association est affiliée ou emploie un ou des salariés affiliés auprès d’un régime de sécurité sociale (et qu’elle n’est pas dans le 1er cas) : auprès des URSSAF (CGSS en outre-mer) ;
-3e cas : si l'association est assujettie à des obligations fiscales (et qu’elle ne relève pas du 1er ou 2e cas) : auprès de la direction générale des finances publiques (DGFiP) ;
-4e cas : si elle sollicite des subventions publiques (et qu’elle ne relève pas des autres cas) : auprès de l’INSEE.
Le dépôt du dossier complet de formalités auprès de l’un des organismes ci-dessus, vaut déclaration à chacun des autres organismes (décret 2024-877 du 16 août 2024, art. 1, III).
Association émettant des valeurs mobilières. Les associations émettant des valeurs mobilières sont tenues de respecter les règles de liquidation des sociétés commerciales, et notamment de publier leur dissolution au registre du commerce et des sociétés (RCS) (c. mon. et fin. art. L. 213-15, al. 5 et L. 213-18).
Liquidation des biens
Conséquence nécessaire de la dissolution
La dissolution met fin à la vie de l’association et entraîne la liquidation de ses biens. Comme en matière de société, il est de principe que l’association survive à elle-même pour les besoins de sa liquidation. La capacité de l’association après sa dissolution est cependant limitée aux opérations liées à la liquidation, telle une action en justice, afin de recouvrer des créances.
Maintien du bail. La dissolution d’une association n’entraîne pas la résiliation du bail qui lui a été consenti. Ce bail doit être pris en compte dans les opérations de liquidation (cass. civ., 1re ch., 4 avril 1991, n° 89-15856).
Droit d’agir en justice. Une association dissoute conserve la personnalité morale et le droit d’ester en justice pour les besoins de sa liquidation (cass. civ., 3e ch., 4 octobre 1995, n° 94-10299).
Si, après sa dissolution, une association ne peut plus agir en justice que pour des opérations intéressant la liquidation de son patrimoine, il en va autrement au cas où, la dissolution ayant été consécutive à la donation avec charge de son patrimoine, le liquidateur assigne le donataire en révocation pour inexécution des charges : cette action, même motivée par des faits postérieurs à la dissolution, est recevable parce que fondée sur l’inexécution d’obligations dont l’association était créancière avant sa dissolution (cass. civ., 1re ch., 29 juin 1971, n° 70-10725 ; cass. civ., 1re ch., 11 décembre 1973, n° 72-13853).
Désignation du liquidateur
Une personne est désignée soit par l’assemblée générale, soit par le tribunal, soit par la décision administrative de dissolution pour procéder à la liquidation des biens, c’est-à-dire faire rentrer les créances, régler les dettes, procéder à toutes les restitutions qui s’imposent, notamment la reprise par les apporteurs de leurs apports. Quel que soit le mode de dissolution, on doit se conformer aux dispositions statutaires qui ont prévu les conditions de la liquidation.
Silence des statuts. Si les statuts n'ont pas prévu les conditions de liquidation et de dévolution des biens d'une association en cas de dissolution, ou si l'assemblée générale qui prononce la dissolution volontaire n'a pas pris de décision à cet égard, le tribunal, à la requête du ministère public, nomme un curateur. Ce curateur provoque, dans le délai déterminé par le tribunal, la réunion d'une assemblée générale dont le mandat est uniquement de statuer sur la dévolution des biens (décret du 16 août 1901, art. 14).
Dévolution des biens
Règles légales
Les biens sont dévolus conformément aux statuts ou, à défaut, suivant les règles déterminées en assemblée générale (loi du 1er juillet 1901, art. 9). L’article 15 du décret du 16 août 1901 prévoit la reprise de leurs apports par les sociétaires au moment de la dissolution (sur les conséquences fiscales voir § 1262).
Droits d'enregistrement. Si les biens dévolus sont grevés d’un passif pris en charge par l’association bénéficiaire, les droits de mutation à titre onéreux de meubles ou d’immeubles sont exigibles. Il en est de même en cas de contrepartie consistant en des charges et conditions (obligation de continuer l’action engagée par l’association dissoute par exemple).
En l’absence de prise en charge du passif ou de contrepartie, le transfert des biens de toute nature de l’association dissoute à une autre association a le caractère d’apport pur et simple (voir § 1835).
Clause statutaire
Pour éviter toute contestation, les statuts contiennent généralement une clause ainsi libellée : « En cas de dissolution de l’association, pour quelque cause que ce soit, les sociétaires ou leurs ayants droit exercent conformément à l’article 15 du décret du 16 août 1901 la reprise en nature, ou à défaut en argent, de leurs apports, sauf indemnité ou récompense s’il y a lieu. » Cette reprise des apports dépend donc des clauses statutaires ou de la décision de l’assemblée. Elle n’est pas de droit. Une stipulation imprécise risque de donner lieu à un contentieux (voir § 357).
Dévolution du boni
S’il reste un boni, celui-ci ne peut pas (conformément à l’article 15 du décret du 16 août 1901) être attribué aux sociétaires. Le plus souvent, les statuts ou l’assemblée générale décident de sa dévolution à d’autres associations analogues ou poursuivant une activité similaire ou à des œuvres d’intérêt général (sur le régime des dons aux associations, voir §§ 361 à 363).
Lorsque l'association dissoute est dans l'incapacité de produire ses statuts ou le procès-verbal de l'assemblée ayant décidé sa dissolution et la dévolution du boni de liquidation, et que la réunion d'une nouvelle assemblée est impossible, il revient au juge de procéder à l’attribution du boni de liquidation (CA Paris, Pôle 2, ch. 1, 30 juin 2020, n° 17/16488).
Dévolution à titre gratuit ou onéreux. Le bénéficiaire de ce transfert doit avoir la capacité de recevoir les biens à titre gratuit. Il peut être prévu une dévolution moyennant une contrepartie. La cour d’appel de Rouen a d’ailleurs admis que l’expression « dévolution » ne désigne pas une opération juridique particulière et recouvre celle de transmission d’un bien ou d’un droit qui peut se réaliser soit à titre gratuit, soit à titre onéreux (CA Rouen 5 juillet 1972 DS 1972, somm. 169). Dans d’autres cas, il est procédé à une fusion-absorption ou à une fusion-création.
Dévolution annulée. La dévolution sera annulée si la création d’une entité juridique attributaire (en l’espèce, une société) n’a eu pour but que de recevoir les biens de l’association en vue de les partager ensuite entre les membres (cass. civ., 1re ch., 29 novembre 1988, n° 86-19187).
Sanctions pénales
Sont passibles d’une amende qui peut atteindre 45 000 € et de 3 ans d'emprisonnement les fondateurs, directeurs ou administrateurs de l’association qui se serait maintenue ou qui aurait été reconstituée illégalement après un jugement de dissolution.
Sont passibles des mêmes peines toutes les personnes qui auront favorisé la réunion des membres de l’association dissoute, en consentant l’usage d’un local dont elles disposent (loi du 1er juillet 1901, art. 8).
Transformation de l’association
Transformation en GIE ou GEIE
Toute association dont l’objet est de développer l’activité économique de ses membres (sans chercher à réaliser des bénéfices par elle-même) peut être transformée en un groupement d’intérêt économique (GIE), sans donner lieu à dissolution ni à création d’une nouvelle personne morale (c. com. art. L. 251-18). Une association peut également être transformée en groupement européen d’intérêt économique (GEIE) (c. com. art. L. 252-8).
Transfert du siège dans l’Union européenne. Une association française peut parfaitement se transformer en GEIE et transférer, à cette occasion, son siège en Belgique. Cette transformation ne donne lieu ni à dissolution de l’association ni à création d’une personne morale nouvelle. Enfin, le GEIE – issu de cette transformation et portant la même dénomination que l’association – conserve dans son patrimoine les créances de celle-ci (CA Paris, 4e ch. A, 14 février 2007, n° 06-3397).
Transformation en coopérative ou en société
Une association peut se transformer en société coopérative ayant une activité analogue, une telle transformation n’entraînant pas la création d’une nouvelle personne morale. Les fonds associatifs constitués antérieurement à la transformation ne sont pas distribuables aux sociétaires ou incorporables au capital. Par ailleurs, la société coopérative bénéficiera des agréments et aides financières qui avaient été obtenus par l’association (loi 47-1775 du 10 septembre 1947, art. 28 bis).
Définition de la coopérative. Depuis l'intervention de la loi 2014-856 du 31 juillet 2014, la coopérative est définie juridiquement. Il s'agit d'une société constituée par plusieurs personnes volontairement réunies en vue de satisfaire à leurs besoins économiques ou sociaux par leur effort commun et la mise en place des moyens nécessaires. Elle doit respecter les principes suivants (loi 47-1775 du 10 septembre 1947, art. 1er) :
-une adhésion volontaire et ouverte à tous ;
-une gouvernance démocratique ;
-la participation économique de tous ses membres ;
-la formation desdits membres et la coopération avec les autres coopératives.
Société coopérative d’intérêt collectif. La loi 2001-624 du 17 juillet 2001 et le décret 2002-241 du 21 février 2002 ont mis en place la société coopérative d’intérêt collectif (SCIC) qui a pour objet « la production ou la fourniture de biens et services d’intérêt collectif présentant un caractère d’utilité sociale ». Cette société doit être agréée par le préfet et peut obtenir des subventions de la part des collectivités territoriales (loi 47-1775 du 10 septembre 1947, art. 19 decies). Une association peut parfaitement décider de se transformer en SCIC.
Société commerciale. L'association et la société n'ont pas le même objet. La première implique la mise en commun de connaissances ou d'activités dans un but non lucratif tandis que la seconde vise notamment le partage des bénéfices ; c'est d'ailleurs la raison pour laquelle l'association ne peut s'immatriculer au RCS en tant que telle (CCRCS, avis 2013-019 du 23 mai 2013). Transformer une association en une société classique ne peut pas avoir lieu sans une dissolution préalable de l’association (cass. com. 15 novembre 1983, n° 82-11253 ; cass. civ., 1re ch., 15 mars 1988, n° 85-17998).
Transformation en fondation
Depuis l'intervention de la loi 2014-856 du 31 juillet 2014, une association peut décider de se transformer en une fondation reconnue d'utilité publique sans que cette transformation donne lieu à dissolution ni à création d'une personne morale nouvelle.
La transformation de l'association est décidée par une délibération adoptée dans les conditions requises par ses statuts pour sa dissolution.
Elle prend effet à la date d'entrée en vigueur du décret en Conseil d'État accordant la reconnaissance d'utilité publique.
Quand l'association jouit d'un agrément, elle peut interroger l'autorité administrative pour savoir si la fondation reconnue d'utilité publique issue de la transformation en bénéficiera pour le temps restant à courir. Si des règles existent pour autoriser un tel transfert, l'autorité se prononce en fonction et dans les autres cas, elle donne des informations sur les conditions et délais prévus pour accorder cet agrément (loi 87-571 du 23 juillet 1987, art. 20-2).
Fusion de l'association
Réalisation de la fusion
La fusion est une opération de restructuration de l’association qui consiste en une réunion de plusieurs associations en une seule.
La fusion de plusieurs associations doit être décidée par des délibérations concordantes adoptées dans les conditions requises par leurs statuts pour leur dissolution. Lorsque la fusion est réalisée par voie de création d'une nouvelle association, le projet de statuts de la nouvelle association est approuvé par délibérations concordantes de chacune des associations qui disparaissent et il n'y a pas lieu à approbation de l'opération par la nouvelle association (loi du 1er juillet 1901, art. 9 bis).
Les associations qui participent à une fusion doivent publier le projet de fusion sur un support habilité à recevoir les annonces légales (décret du 16 août 1901, art. 15-3).
Lorsque la valeur totale de l'ensemble des apports est d'un montant au moins égal à 1 550 000 €, les délibérations doivent être précédées de l'examen d'un rapport établi par un commissaire à la fusion, désigné d'un commun accord par les associations qui procèdent à l'apport. À défaut d'accord entre les associations, le président du tribunal judiciaire, saisi par requête, est chargé de la désignation du commissaire (loi du 1er juillet 1901, art. 9 bis ; décret 2015-1017 du 18 août 2015, art. 1er ; décret du 16 août 1901, art. 15-6). Le rapport se prononce sur les méthodes d'évaluation et sur la valeur de l'actif et du passif des associations concernées et expose les conditions financières de l'opération. Pour l'exercice de sa mission, le commissaire peut obtenir, auprès de chacune des associations, communication de tous documents utiles et procéder aux vérifications nécessaires.
Sauf stipulation contraire du traité d'apport, la fusion prend effet :
-en cas de création d'une ou de plusieurs associations nouvelles, à la date de publication au Journal officiel des associations et fondations d'entreprise (JOAFE) de la déclaration de la nouvelle association ou de la dernière d'entre elles ;
-lorsque l'opération entraîne une modification statutaire soumise à une approbation administrative, à la date d'entrée en vigueur de celle-ci ;
-dans les autres cas, à la date de la dernière délibération ayant approuvé l'opération.
Lorsqu'une association bénéficiant d'une autorisation administrative, d'un agrément, d'un conventionnement ou d'une habilitation participe à une fusion et qu'elle souhaite savoir si l'association résultant de la fusion bénéficiera de l'autorisation, de l'agrément, du conventionnement ou de l'habilitation pour la durée restant à courir, elle peut interroger l'autorité administrative. Cette disposition ne concerne toutefois pas la reconnaissance d'utilité publique (loi du 1er juillet 1901, art. 9 bis).
Fusion après dissolution. Une association qui se trouve dissoute par l'arrivée de son terme, par la subsistance d'un seul de ses membres ou par une décision judiciaire, se trouve en état de liquidation. Sa personnalité morale ne subsiste que pour la réalisation des opérations de liquidation. À ce stade, la fusion avec une autre association ne serait possible que si une disposition statutaire ou à une décision de l'assemblée des membres le prévoyait expressément (rép. Blein n° 969, JO 21 novembre 2017, AN quest. p. 5753).
Dissolution sans liquidation
La fusion entraîne la dissolution sans liquidation des associations qui disparaissent et la transmission universelle de leur patrimoine aux associations bénéficiaires, dans l'état où il se trouve à la date de réalisation définitive de l'opération. Les membres des associations qui disparaissent acquièrent la qualité de membres de l'association résultant de la fusion. Les articles L. 236-15, L. 236-25 et L. 236-26 du code de commerce sont applicables aux fusions d'associations (loi du 1er juillet 1901, art. 9 bis).
Conséquences fiscales de la fusion au regard de l'impôt sur les sociétés
Restructurations d'associations soumises à l'IS éligibles au régime des fusions
Lorsqu'elles sont soumises à l'IS au taux de droit commun (voir § 1600), les associations peuvent bénéficier du régime spécial des fusions en cas de dissolution sans liquidation de leurs filiales ou en cas de fusions avec une autre association fiscalisée (BOFiP-IS-FUS-10-20-20-§§ 330 à 360-10/04/2019 ; CGI art. 210 A).
Rappelons que, dans le cadre du régime des fusions, l'absorbante doit s'engager dans le traité de fusion à :
-reprendre à son passif les provisions dont l'imposition est différée ;
-se substituer à l'absorbée pour la réintégration des résultats dont la prise en compte a été différée pour celle-ci ;
-calculer les plus-values réalisées ultérieurement à l'occasion de la cession des immobilisations non amortissables qui lui ont été apportées d'après la valeur qu'elles avaient, du point de vue fiscal, dans les écritures de l'absorbée ;
-réintégrer dans ses bénéfices les plus-values dégagées par l'apport des biens amortissables ;
-inscrire à son bilan les éléments autres que les immobilisations pour la valeur qu'ils avaient, du point de vue fiscal, dans les écritures de l'absorbée.
Signalons que le régime spécial des fusions s'applique également aux opérations de fusions ou scissions entre sociétés sœurs détenues à 100 % par une association soumise à l'IS (rép. Serre n° 35810, JO du 15 février 2022, AN quest. p. 993).
Transposition de la doctrine appliquée aux mutuelles
Les associations soumises à l'IS au taux de droit commun peuvent bénéficier du régime spécial des fusions, dans les mêmes conditions que les mutuelles (BOFiP-IS-FUS-10-20-20-§ 335-10/04/2019).
Situations à envisager
Transfert d'actifs entre associations non soumises à l'IS de droit commun. Les plus-values réalisées à l'occasion du transfert des actifs d'une association non soumise à l'IS au taux de droit commun à une autre association de même nature ou à une association soumise en tout ou partie à l'IS au taux de droit commun ne sont pas imposables. Le régime fiscal spécial des fusions ne trouve donc pas à s'appliquer (BOFiP-IS-FUS-10-20-20-§ 337-10/04/2019).
Transferts d'actifs réalisés par des associations soumises à l'IS de droit commun à des associations non soumises à cet impôt. Le transfert des actifs d'une association soumise en tout ou partie à l'IS au taux de droit commun à une association non soumise à l'IS au taux de droit commun ne peut pas être placé sous le régime fiscal des fusions (sauf si cette dernière devient assujettie à l'IS au taux de droit commun du fait de l'opération de transfert d'actifs). L'association absorbante ou bénéficiaire de l'apport n'est en effet pas en mesure de satisfaire à l'une des conditions prévues pour l'application de ce régime, à savoir qu'elle doit se substituer à l'association absorbée ou apporteuse pour la réintégration dans ses bénéfices imposables des plus-values dégagées lors de l'apport, dont l'imposition a été différée.
En conséquence, les plus-values doivent être imposées au nom de l'association absorbée ou apporteuse (BOFiP-IS-FUS-10-20-20-§ 339-10/04/2019).
En outre, les bénéfices et les plus-values en sursis d'imposition doivent, le cas échéant, être assujettis à l'IS au nom de l'association absorbée ou apporteuse.
Ces règles s'appliquent également en cas d'apport-scission ou d'apport partiel d'actifs fait à une association non soumise à l'IS au taux de droit commun.
Transfert d'actifs entre associations soumises à l'IS de droit commun. Lorsque le transfert d'actifs est réalisé par des associations soumises à l'IS de droit commun totalement ou partiellement à d'autres associations soumises à l'IS au taux de droit commun pour la totalité de leur activité, le régime spécial des fusions est alors applicable (BOFiP-IS-FUS-10-20-20-§§ 341 et 343-10/04/2019).
Lorsque l'absorbée est totalement ou partiellement imposable à l'IS de droit commun et l'absorbante est partiellement imposable à l'IS de droit commun, le régime applicable dépend de l'affectation du bien chez l'absorbée ou apporteuse (BOFiP-IS-FUS-10-20-20-§§ 345 et s.-10/04/2019). Trois cas sont à distinguer :
❶ si les biens ont été affectés exclusivement chez l'absorbée ou apporteuse à des opérations non taxables, les plus-values ne sont pas imposées à l'IS. Le régime spécial des fusions ne trouve pas à s'appliquer ;
❷ si les biens cédés ont été affectés exclusivement chez l'absorbée ou apporteuse à des opérations taxables, les plus-values sont imposées en totalité dans les conditions de droit commun. Le régime spécial des fusions peut s'appliquer si l'association absorbante ou bénéficiaire de l'apport prend l'engagement visé ci-après (voir § 471) ;
❸ lorsque les biens sont utilisés chez l'absorbée ou apporteuse à la fois pour son activité taxable et son activité non taxable, la part des plus-values taxable est déterminée par application du rapport entre les produits ou ressources d'exploitation tirés des activités d'exploitation imposables et le total des produits ou ressources d'exploitation. Ce rapport est calculé chez l'association absorbante ou bénéficiaire de l'apport au titre de l'exercice de cession ou déterminé chez l'association apporteuse ou absorbée à la date d'effet de l'opération de transfert d'actifs, s'il est supérieur. Au moment de l'opération de transfert, il convient donc d'effectuer le calcul de ce rapport chez l'association apporteuse ou absorbée et de le mentionner dans le traité d'apport ou de fusion.
Une association A régie par la loi du 1er juillet 1901 et soumise partiellement à l'IS au taux de droit commun est absorbée en N avec effet rétroactif au 1er janvier N par une autre association B de même nature. B opte pour le régime de faveur.
En N + 2, B cède l'un de ses biens affecté à des activités mixtes et apporté par A en N.
La plus-value constatée lors de la cession est de 10 000 € (déterminée sur la base de la valeur nette comptable (VNC) du bien chez l'association absorbée, ou, lorsque la VNC diffère de la valeur fiscale du bien, d'après la valeur que ce bien avait, du point de vue fiscal, dans les écritures de l'association absorbée).
La proportion imposable au niveau de l'association B au titre de l'exercice clos en N + 2 est de 45 % (soit 315 000 / 700 000) :
-ressources d'exploitations tirées des activités imposées à l'IS : 315 000 € ;
-recettes d'exploitations totales : 700 000 €.
La proportion imposable au niveau de l'association A s'établissait à 35 % (105 000 / 300 000) au titre de l'exercice clos en N – 1 (l'opération ayant un effet rétroactif au 1er janvier N) :
-recettes d'exploitations tirées des activités imposées à l'IS : 105 000 € ;
-recettes d'exploitations totales : 300 000 €.
La plus-value constatée est donc taxée dans la proportion déterminée par B dans la mesure où celle-ci n'est pas inférieure à la proportion qui aurait été appliquée par A si le régime de faveur n'avait pas été appliqué, soit une plus-value taxable d'un montant de 4 500 € (10 000 € × 45 %). Le régime spécial des fusions peut s'appliquer si l'association absorbante ou bénéficiaire de l'apport prend l'engagement visé ci-après (BOFiP-IS-FUS-10-20-20-§ 353-10/04/2019).
Tableau de synthèse. Les différentes situations susceptibles de se présenter (voir §§ 467 à 469) sont regroupées dans le tableau suivant.
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L'opération peut-elle bénéficier du régime des fusions ? |
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Association absorbée |
Association absorbante |
Application du régime des fusions |
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Non soumise à l'IS au taux de droit commun |
Non soumise à l'IS au taux de droit commun |
Non |
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Non soumise à l'IS au taux de droit commun totalement ou partiellement |
Non |
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IS de droit commun en totalité ou partiellement |
Non soumise à l'IS au taux de droit commun |
Non sauf si l'association absorbante devient soumise à l'IS du fait de cette opération |
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Soumise à l'IS au taux de droit commun |
Oui |
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Soumise partiellement à l'IS au taux de droit commun |
Non, si les biens apportés sont affectés exclusivement à des opérations non taxables dans l'association absorbée |
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Oui, si les biens apportés sont affectés exclusivement à des opérations taxables dans l'association absorbée |
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Oui, en partie si les biens apportés sont affectés conjointement à des activités non taxables et à des activités taxables dans l'association absorbée (proportion à mentionner dans le traité d'apport) |
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Obligations de l'absorbante
L'association absorbante ou bénéficiaire du transfert est tenue, pour bénéficier du régime spécial des fusions, de prendre les mêmes engagements que si elle était soumise à l'IS sur l'intégralité de ses résultats. Bien entendu, elle ne sera en mesure de respecter ces engagements que si les éléments auxquels se rapportent les plus-values et les provisions en sursis d'imposition demeurent affectés à une exploitation dont les résultats sont soumis à l'IS au taux de droit commun (BOFiP-IS-FUS-10-20-20-§ 355-10/04/2019).
Lorsque l'association absorbante ou bénéficiaire de l'apport n'est pas en mesure, lors de l'opération de fusion, scission ou apport partiel d'actifs, de satisfaire à l'une des conditions prévues pour l'application du régime spécial des fusions, les plus-values dégagées lors de l'apport doivent être imposées au nom de l'association absorbée ou apporteuse dans les conditions de droit commun.
Les plus-values de fusion et les provisions de l'association absorbée ou apporteuse afférentes aux éléments apportés qui cesseraient ultérieurement d'être affectés par l'association absorbante ou bénéficiaire des apports à une telle exploitation doivent donc être imposées au titre de l'exercice au cours duquel interviendrait le changement d'affectation (BOFiP-IS-FUS-10-20-20-§ 357-10/04/2019).
Conséquences fiscales de la fusion au regard des droits d'enregistrement
Les organismes sans but lucratif passibles de l'IS au taux de droit commun (CGI art. 206, 1) ou sur les revenus patrimoniaux non rattachés à leurs activités lucratives (CGI art. 206, 5) bénéficient du régime spécial des fusions, scissions et apports partiels d'actifs en matière d'enregistrement (BOFiP-ENR-AVS-20-60-30-10-§ 220-13/06/2014).
Les actes qui constatent des opérations de fusion auxquelles participent exclusivement des personnes morales ou organismes passibles de l'impôt sur les sociétés, ainsi que la prise en charge du passif dont sont grevés les apports mentionnés dans ces actes, sont enregistrés gratuitement (CGI art. 816). Ce régime est applicable, même lorsque la société apporteuse n'est pas passible de l'impôt sur les sociétés, mais à concurrence seulement des apports autres que ceux assimilés à des mutations à titre onéreux (CGI art. 816 A).
Scission de l'association
Les traitements juridiques et fiscaux de l’opération de scission sont identiques à ceux d’une fusion (voir §§ 463 à 472).
La scission d'une association est décidée dans les conditions requises par ses statuts pour sa dissolution. Lorsque la scission est réalisée par apport à une nouvelle association, le projet de statuts de la nouvelle association est approuvé par délibération de l'association scindée et il n'y a pas lieu à approbation de l'opération par la nouvelle association.
La scission entraîne la dissolution sans liquidation des associations qui disparaissent et la transmission universelle de leur patrimoine aux associations bénéficiaires, dans l'état où il se trouve à la date de réalisation définitive de l'opération (loi du 1er juillet 1901, art. 9 bis).
Apport partiel d'actif
De même qu'elle a précisé les règles juridiques de la fusion et de la scission, la loi 2014-856 du 31 juillet 2014 est venue préciser celles de l'apport partiel d'actif entre associations : il doit être décidé par des délibérations concordantes adoptées dans les conditions requises par leurs statuts et le formalisme prévu pour les fusions (voir § 463) doit être respecté.
Mais l'apport partiel d'actif n'entraîne pas la dissolution de l'association qui apporte une partie de son actif (loi du 1er juillet 1901, art. 9 bis).
