2 - PLF 2020 : impôts sur les bénéfices des entreprises et retenues à la source

Le nouveau dispositif serait réservé aux entreprises, soumises à l’impôt sur les sociétés ou à un régime réel à l’impôt sur le revenu, dont l’activité relève des travaux publics, de la production des substances minérales solides, de l’exploitation aéroportuaire ou de l’exploitation de remontées mécaniques et de domaines skiables.

Ces entreprises pourraient déduire un suramortissement égal à 40 % de la valeur d’origine, hors frais financiers, des engins non routiers inscrits à leur actif immobilisé fonctionnant exclusivement au gaz naturel, à l’énergie électrique ou à l’hydrogène et qui relèvent de l’une des catégories suivantes :

La déduction serait applicable aux biens acquis à l’état neuf, à compter du 1^er janvier 2020 et jusqu’au 31 décembre 2022, ou pris en location (location avec option d’achat ou crédit-bail).

Le mécanisme de déduction serait en tous points semblable aux dispositifs de suramortissement existants (voir « Détermination du résultat BIC-IS », RF 1100, §§ 1457 à 1461).

Il serait placé sous encadrement de minimis.

Le nouveau dispositif serait réservé aux entreprises de commerce de détail de gazole non routier qui ne disposent pas, au 1^er janvier 2020, d’installations permettant de stocker et de distribuer du gazole qui n’est pas coloré et tracé. Ces entités devraient par ailleurs satisfaire à la notion de petites et moyennes entreprises, au sens des règles européennes (règlement 651/2014 du 17 juin 2014, ann. I ; voir « Dictionnaire Fiscal » RF 2019, §§ 19040 à 19055), qu’elles soient soumises à l’IR ou à l’IS.

Les biens éligibles devraient relever des catégories suivantes :

Le suramortissement pourrait s’appliquer aux acquisitions, à l’état neuf, réalisées à compter du 1^er janvier 2020 et jusqu’au 31 décembre 2022, de même qu’aux biens neufs pris en location avec option d’achat ou crédit-bail.

Le mécanisme de déduction est en tous points semblable aux dispositifs de suramortissement existants. Le suramortissement serait fixé à 40 % de la valeur d’origine des biens, hors frais financiers, et serait réparti linéairement sur la durée normale d’utilisation du bien (voir RF 1100, §§ 1457 à 1461).

Le dispositif serait soumis à l’encadrement communautaire du règlement général d’exemption relatif aux aides en faveur des PME (règlement 651/2014 du 17 juin 2014, art. 17).

Pour les versements éligibles à la réduction d’impôt pour mécénat d’entreprise (CGI art. 238 bis) effectués au cours des exercices clos à compter du 31 décembre 2020, le taux de la réduction d’impôt serait abaissé à 40 % pour la fraction des dons supérieure à 2 millions d’euros (2 M€). Le taux de la réduction d’impôt resterait fixé à 60 % :

Rappelons que, pour les exercices clos depuis le 31 décembre 2019, l’ensemble des versements ouvrant droit à la réduction d’impôt est retenu dans la limite de 10 000 € ou de 5 pour mille du chiffre d'affaires lorsque ce dernier montant est plus élevé (voir FH 3804, § 2-1), l'excédent de versement donnant lieu à réduction d'impôt au titre des cinq exercices suivants. Le taux de réduction d’impôt applicable à cet excédent de versement (60 % ou 40 %) serait le taux auquel il a ouvert droit au titre de l’exercice d’origine.

Lorsque le don en nature effectué par l’entreprise prend la forme d’une prestation non rémunérée, il doit être valorisé à son coût de revient. Une entreprise qui met gratuitement à disposition d’un organisme éligible un de ses salariés quelques heures par semaine pour y exercer réellement et effectivement une activité consent un don en nature lui ouvrant droit au bénéfice de la réduction d’impôt. Ce don est évalué à son coût de revient, à savoir les rémunérations et charges sociales y afférentes (BOFiP-BIC-RICI-20-30-10-20-§ 70-07/08/2019). Cette doctrine fiscale serait légalisée.

En outre, la loi fixerait une limite. La rémunération et les charges sociales afférentes seraient retenues dans la limite de trois fois le plafond de la sécurité sociale (valeur mensuelle 3 377 € en 2019).

Lorsque les versements sont effectués par une société de personnes ou un groupement non soumis à l’IS, la réduction d’impôt est transférée aux membres de la société ou du groupement au prorata de leurs droits, à condition, pour les personnes physiques, qu’elles participent à l'exploitation au sens de l’article 156, I. 1° bis du CGI (BOFiP-BIC-RICI-20-30-30-§ 100-07/08/2019).

Cette doctrine serait également légalisée.

La réduction d’impôt de 40 % pour l’achat par une entreprise de biens présentant le caractère de Trésors nationaux et qui font l’objet d’un refus de certificat d’exportation serait supprimée (CGI art. 238-0 AB ; voir RF 1100, § 743).

Cette suppression concernerait les opérations pour lesquelles le compromis de vente ou le contrat de vente n’a pas été signé au 1^er janvier 2020.

Actuellement, les dépenses de fonctionnement prises en compte dans le calcul du crédit d’impôt recherche (CIR) et du crédit d’impôt pour l’innovation (voir § 2-12) s’établissent à (CGI art. 244 quater B, II.c et k.3° ; voir RF 1102, §§ 54-54 et 54-102) :

Pour les dépenses de recherche exposées à compter du 1^er janvier 2020, le taux forfaitaire des dépenses de personnel de 50 % serait abaissé à 43 % pour ces deux crédits d’impôt.

Le taux de 75 % applicable aux dotations aux amortissements des immobilisations affectées à la recherche resterait quant à lui inchangé.

La loi de finances pour 2019 a abaissé de 100 M€ à 2 M€ le seuil des dépenses de recherche au-delà duquel les entreprises doivent transmettre à l’administration des finances publiques des informations précises sur leurs travaux de recherche en cours et pour lesquels elles bénéficient du CIR (CGI art. 244 quater B, III bis ; voir RF 1102, § 54-88).

Pour les dépenses de recherche exposées à compter du 1^er janvier 2020, le seuil de cette obligation déclarative serait de nouveau fixé à 100 M€.

Les entreprises industrielles du secteur textile-habillement-cuir peuvent bénéficier du CIR à raison des opérations liées à l’élaboration de nouvelles collections qu’elles exécutent elles-mêmes (CGI art. 244 quater B, II.h) ou qu’elles confient à des stylistes ou bureaux de style agréés (CGI art. 244 quater B, II.i ; voir RF 1102, § 54-82).

En outre, les PME communautaires qui exposent des dépenses de recherche-développement liées à des opérations de conception de prototypes ou d'installations pilotes de nouveaux produits (autres que celles déjà éligibles au CIR) peuvent bénéficier du crédit d’impôt innovation (CGI art. 244 quater B, I et II.k ; voir RF 1102, § 54-92).

Le projet de loi de finances pour 2020 limiterait jusqu’au 31 décembre 2022 l’application de ces deux dispositifs.

Seraient considérées comme des dispositifs hybrides les situations mentionnées ci-après (voir §§ 2-20 à 2-23) lorsque l’effet d’asymétrie survient entre un contribuable et une entreprise associée, entre entreprises associées d’un même contribuable, entre le siège et un établissement ou entre deux ou plusieurs établissements de la même entité. La notion d’entreprises associées serait également définie par le CGI (seuils de 50 % ou de 25 % selon les cas).

Le premier des dispositifs défini comme hybride est celui qui résulterait d’un paiement effectué au titre d’un instrument financier qui est déduit de l’assiette imposable du payeur sans être inclus dans l’assiette imposable du bénéficiaire, lorsque l’effet d’asymétrie est imputable à une différence de qualification fiscale de l’instrument ou du paiement lui-même.

Toutefois, ne serait pas considéré comme un dispositif utilisant des instruments financiers hybrides le transfert hybride (voir § 2-27) réalisé par une personne dont l’activité professionnelle consiste à acheter ou à vendre régulièrement des instruments financiers pour son propre compte afin de réaliser des bénéfices, lorsque ce transfert est effectué dans le cadre de ses activités.

Paiements entre entités

Le second type de dispositif défini comme hybride serait celui dans lequel un paiement en faveur d’une entité hybride donne lieu à une charge déductible dans l’État de résidence du débiteur sans être inclus dans les revenus imposables dans l’État de résidence de l’entité hybride, lorsque cet effet d'asymétrie est imputable aux différences dans l'attribution des paiements versés à l'entité hybride en application des règles de l’État de résidence de cette entité et des règles de l’État de résidence de toute personne détentrice d'une participation dans cette entité.

Entités hybrides utilisant un ou plusieurs établissements

Serait également défini comme hybride le dispositif dans laquelle un paiement en faveur d’une entité disposant d’un ou de plusieurs établissements donne lieu à une charge déductible dans l’État de résidence du débiteur sans être inclus dans les revenus imposables de cette entité. L’effet d'asymétrie devrait être imputable aux différences dans l’attribution des paiements entre le siège et l’établissement ou entre deux ou plusieurs établissements de la même entité en application des règles des États dans lesquels l’entité exerce ses activités.

Charge déduite sans imposition du revenu correspondant

Ce type de dispositif hybride concernerait les situations suivantes :

Double déduction

Serait qualifiée de dispositif hybride une situation dans laquelle une double déduction se produit.

Lorsqu’un paiement est effectué dans le cadre de l’un des dispositifs hybrides identifié ci-dessus (voir §§ 2-20 à 2-23), les règles suivantes s’appliqueraient.

En présence d’un dispositif hybride dans lequel une double déduction se produit (voir § 2-24), la charge ne serait pas admise en déduction des revenus de l’investisseur établi en France.

Lorsque l’investisseur est établi dans un autre État qui admet la déduction de la charge, celle-ci ne serait pas admise en déduction des revenus du débiteur établi en France.

Ces dispositions ne seraient pas applicables lorsque la double déduction concerne un revenu soumis à double inclusion au titre du même exercice ou au titre d’un exercice qui commence dans les 24 mois suivant la fin de l’exercice au titre duquel la charge a été initialement déduite.

Lorsqu’un transfert hybride est conçu pour donner lieu à un allégement au titre des retenues à la source pour un paiement provenant d’un instrument financier transféré à plusieurs des parties concernées par ce transfert, le bénéfice de cet allégement serait limité au prorata des revenus nets imposables liés à ce paiement.

Lorsqu’un paiement déductible du résultat imposable à l’IS en France compense un autre paiement afférent à un dispositif hybride, directement ou indirectement, la déduction de la charge correspondant à ce premier paiement ne serait pas admise. Seraient visées les opérations réalisées par l’intermédiaire d’une transaction ou d’une série de transactions conclues entre des entreprises associées d’un même contribuable ou par l’intermédiaire d’un dispositif structuré.

Cependant, la charge resterait admise en déduction si l’État de résidence d’une des entreprises concernées par la transaction ou la série de transactions a appliqué une disposition permettant de neutraliser les effets du dispositif hybride concerné. Si cette neutralisation n'est que partielle, la déduction de la charge serait admise à hauteur de la part du paiement qui a été neutralisée dans l’autre État.

Lorsque des paiements, des dépenses ou des pertes déductibles du résultat imposable d’un contribuable qui a sa résidence en France et dans un autre État en application des règles de cet État sont pris en compte dans ces deux États, leur déduction ne serait pas admise en France.

Néanmoins, cette déduction serait admise en France lorsque :

Lorsqu’une entité hybride d’un dispositif hybride inversé est constituée ou établie en France, ses revenus seraient imposés, selon le cas, soit à l’IS, soit à l’impôt sur le revenu dans la mesure où ils ne seraient pas imposés dans un autre État.

Ces dispositions ne s’appliqueraient pas aux organismes de placement collectif (OPC).

Ces dispositions s’appliqueraient aux exercices ouverts à compter du 1^er janvier 2022.

Pour les exercices ouverts à compter du 1^er janvier 2020, les sociétés non résidentes en situation déficitaire pourraient, sous certaines conditions (voir § 2-32), obtenir la restitution temporaire de certaines sommes retenues ou prélevées à la source. La restitution des sommes prélevées déclencherait l’application de la retenue à la source sur les revenus et profits concernés, selon les règles d’assiette et taux en vigueur à la date du fait générateur des prélèvements et retenues restitués. Cette retenue ferait toutefois l’objet d’un report d’imposition (voir § 2-32).

Seraient concernés par le mécanisme de restitution et de report d’imposition :

Les sociétés non résidentes pourraient bénéficier de la restitution à condition d’avoir un résultat déficitaire. Celui-ci serait calculé au titre de l’exercice au cours duquel les revenus et profits (soumis en principe à retenue ou prélèvement) sont perçus ou réalisés, selon les règles de la législation de l’État de résidence du bénéficiaire.

Concernant les retenues à la source sur les dividendes, pourraient bénéficier de la restitution les personnes morales dont le siège ou l’établissement stable dans le résultat duquel les revenus et profits sont inclus est situé dans un État qui a conclu avec la France une convention d'assistance mutuelle en matière de recouvrement ayant une portée similaire à celle de la directive 2010/24 du 16 mars 2010 et qui n’est pas non coopératif au sens de l'article 238-0 A du CGI.

Pour ce qui concerne les autres retenues et prélèvements cités ci-dessus (voir § 2-31), les personnes morales devraient être établies dans un État membre de l’UE ou dans un État membre de l’EEE ayant conclu avec la France une convention d'assistance administrative en vue de lutter contre la fraude et l'évasion fiscales ainsi qu'une convention d'assistance mutuelle en matière de recouvrement ayant une portée similaire à celle prévue par la directive européenne visée ci avant.

La restitution et le report d’imposition de la retenue à la source seraient subordonnés à des obligations déclaratives (voir § 2-33).

La société sollicitant le dispositif de restitution de la retenue à la source et du report d’imposition aurait l’obligation de déposer une déclaration auprès du service des impôts des non-résidents dans les trois mois suivant la clôture de l’exercice au cours duquel est intervenu le fait générateur de la retenue ou du prélèvement dont la restitution est sollicitée. Cette déclaration ferait apparaître l’identité et l’adresse du bénéficiaire ainsi que le montant de son déficit.

Un état de suivi des revenus et profits dont l’imposition est reportée devrait être joint en annexe de cette déclaration.

Il serait mis fin au report, rendant définitivement exigibles les retenues et prélèvements concernés, dans les cas suivants (CGI art. 235 quater, V nouveau) :

Les bénéfices réalisés en France par les établissements stables de sociétés étrangères sont réputés distribués, au titre de chaque exercice, à des associés n’ayant pas leur domicile fiscal ou leur siège social en France. Compte tenu de cette présomption, ces bénéfices, après déduction de l’IS, doivent être soumis à la retenue à la source prévue pour les distributions faites par les sociétés françaises à des non-résidents (CGI art. 115 quinquies et 119 bis, 2 ; voir « Dividendes – Distributions », RF 2017-2, §§ 1700 et s.).

La retenue est provisoirement liquidée au taux de 30 % sur la base des résultats français disponibles après paiement de l’IS. Elle peut être révisée, c’est-à-dire faire l’objet d’une nouvelle liquidation, lorsque la société non-résidente :

Le Conseil d'État a toutefois récemment jugé que la présomption irréfragable selon laquelle les distributions effectives de la société non résidente portent prioritairement sur ses bénéfices de source française est contraire au droit communautaire (CE 10 juillet 2019, n° 412581 ; voir FH 3804, § 3-1).

À la suite de cette décision, pour les exercices ouverts à compter du 1^er janvier 2020, les sociétés non-résidentes ayant leur siège dans un État membre de l’UE ou de l’EEE pourraient demander une nouvelle liquidation de la retenue à la source, lorsque les sommes auxquelles la retenue à la source s’est appliquée n'ont pas été désinvesties hors de France.

Par ailleurs, le taux normal d’IS prévu à la première phrase de l'article 219, I. al. 2 se substituerait au taux de 30 % (voir § 2-2) pour les retenues à la source dont le fait générateur intervient à compter du 1^er janvier 2020.