4 - Fiscalité des entreprises

Les personnes exerçant une activité commerciale, industrielle, artisanale ou libérale placées sous un régime micro-BIC ou micro-BNC déterminent leur bénéfice en appliquant à leur chiffre d’affaires ou de recettes un abattement forfaitaire de 71 % (commerce), de 50 % (prestations de services) ou de 34 % (activités non commerciales et professions libérales).

Pour bénéficier du régime micro-BIC ou du régime micro-BNC, l’exploitant doit réaliser un chiffre d’affaires ou de recettes ne dépassant pas certains seuils. Jusqu’à l’imposition des revenus de 2016, les seuils des régimes micro-BIC et micro-BNC sont corrélés avec ceux de la franchise en base de TVA.

À compter de l’imposition des revenus de 2017, les seuils sont pratiquement doublés et ils sont dissociés des seuils de la franchise en base de TVA (loi art. 22, I.1° et 2° et III ; CGI art. 50-0 et 102 ter modifiés).

Désormais, le seuil du régime micro-BIC est fixé à :

Quant au seuil du régime micro-BNC, il est fixé à 70 000 €.

Les régimes micro-BIC ou micro-BNC s’appliquent au titre d’une année (N) aux entreprises dont le chiffre d’affaires ou de recettes HT, ajusté s’il y a lieu au prorata du temps d’exploitation, n’excède pas 70 000 € ou 170 000 € l’année civile précédente (N – 1) ou la pénultième année (N – 2) (CGI art. 50-0, 1 et art. 102 ter,1 modifiés).

Contrairement aux règles antérieures, un seul plafond est retenu selon la nature de l’activité (70 000 € ou 170 000 €), sans qu’il y ait lieu de se référer à des plafonds majorés.

Selon le texte de la loi, pour bénéficier du régime micro-BIC ou du régime micro-BNC au titre d’une année (N), le chiffre d’affaires ou les recettes ne doivent pas excéder 70 000 € ou 170 000 € l’année civile précédente (N – 1) ou la pénultième année (N – 2) (CGI art. 50-0, 1 et art. 102 ter,1 modifiés).

Les entreprises peuvent donc continuer à bénéficier des régimes micro-BIC et micro-BNC lors de l’année (N) suivant l’année du dépassement du plafond (année N – 1), mais seulement s’il s’agit d’un premier dépassement sur une période de deux ans (années N – 1 et N – 2) (rapport de la Commission des finances du Sénat n° 108, p. 178).

Comme les seuils du régime micro-BIC et micro-BNC s’apprécient désormais par rapport à la même limite de chiffre d’affaires de N – 1 ou N – 2, il suffit que le seuil de 70 000 € ou 170 000 € soit respecté au titre de l’une de ces années (N – 1) ou (N – 2) pour que le régime micro s’applique de plein droit en N. Par contre, si le seuil est dépassé successivement pendant deux années (N – 1 et N – 2), c’est le régime du réel (simplifié ou normal) qui s’applique en N, quel que soit le chiffre d'affaires ou de recettes de N.

Par ailleurs, compte tenu de ces nouvelles modalités d'appréciation du chiffre d'affaires ou de recettes, les entreprises nouvelles peuvent bénéficier du régime micro-BIC ou du régime micro-BNC l'année de leur création (N). Il en est de même l'année suivant celle de leur création (N + 1), même si le chiffre d'affaires ou de recettes de l'année N vient à excéder les limites de 70 000 € ou 170 000 €, dès lors qu'en N – 1 aucun chiffre d'affaires ou de recettes n'a de toute façon été réalisé.

À compter de l’imposition des revenus de 2017, les régimes micro-BIC et micro-BNC disposent de leur propre plafond de chiffre d’affaires ou de recettes et il n’y a plus d’alignement sur les seuils de la franchise en base de TVA.

Le franchissement des limites de la franchise en base de TVA ne prive donc plus les exploitants du bénéfice du régime micro-BIC ou du régime micro-BNC, sous réserve d’en respecter les nouveaux seuils (voir § 4-1). En conséquence, sauf s’ils exercent une activité exonérée de TVA, les exploitants placés sous le régime micro-BIC ou le régime micro-BNC dont le chiffre d’affaires ou de recettes excède les limites de la franchise en base de TVA seront assujettis à la TVA.

Les personnes physiques placées sous le régime micro-BIC en 2017 bénéficient d’un allégement de leurs obligations comptables. Elles sont dispensées de produire des comptes annuels (c. com. art. L. 123-28). Elles doivent tenir un livre mentionnant chronologiquement le montant et l'origine des recettes qu'elles perçoivent au titre de leur activité professionnelle. Elles doivent tenir un registre des achats lorsqu’elles exercent une activité de vente de marchandises, objets, fournitures et denrées à emporter ou à consommer sur place ou de fourniture de logement (CGI art. 50-0, 5 ; c. com. art. L. 123-28).

Soulignons que les exploitants qui ne seront plus dispensés de la TVA en raison d’un franchissement des limites de la franchise en base de TVA (voir § 4-2) continuent à bénéficier d’obligations allégées en matière de TVA. En effet, pour ceux qui ne tiennent pas une comptabilité permettant de déterminer leur chiffre d’affaires, seule est exigée la tenue d’un livre aux pages numérotées sur lequel est inscrit, jour par jour, sans blanc ni rature, le montant de chacune des opérations, en distinguant, au besoin, les opérations taxables et celles qui ne le sont pas (CGI art. 286, I.3°).

Le régime « micro-entrepreneur » est réservé aux exploitants individuels soumis à la fois au régime micro-BIC ou micro-BNC et au régime micro-social. Ces exploitants peuvent opter pour un versement de l’impôt calculé sur le montant de leur chiffre d’affaires ou de recettes, libératoire de l’impôt sur le revenu pour ces revenus professionnels (CGI art. 151-0 ; voir « Impôt sur le revenu – Déclaration des revenus », RF 1083, § 2903).

Pour les prélèvements dus au titre des périodes courant à compter du 1^er janvier 2018, les seuils de chiffre d'affaires ou de recettes des régimes du micro-entrepreneur et du micro-social, qui font référence aux seuils des régimes micro-BIC et BNC, sont donc relevés dans les mêmes proportions que ceux des régimes micro-BIC et BNC (voir § 4-1). Ils sont alors fixés à 170 000 € ou 70 000 € selon l’activité exercée (loi art. 22, I.3° ; CGI art. 151-0, II modifié).

Par ailleurs, l’option pour le régime des micro-entrepreneurs doit en principe être adressée à la caisse de base du régime social des indépendants (RSI) (pour les artisans et commerçants) ou à l'URSSAF (pour les activités libérales relevant de la CIPAV) au plus tard le 31 décembre de l'année précédant celle au titre de laquelle elle est exercée. En cas de création d'activité, elle doit être exercée au plus tard le dernier jour du troisième mois qui suit celui de la création (CGI art. 151-0, IV ; c. séc. soc. art. R. 133-30-1).

Un régime transitoire permet aux exploitants individuels qui relèvent du régime micro-BIC ou du régime micro-BNC en 2017 et qui souhaitent opter pour le versement fiscal libératoire pour leurs revenus de l’année 2018 d'exercer leur option avant le 1^er avril 2018 (au lieu du 31 décembre 2017) (loi art. 10, III.B).

Un régime transitoire est prévu pour les entreprises exerçant une activité relevant des BIC qui deviennent éligibles au micro-BIC du fait du relèvement des limites (loi art. 22, III.A.1).

Pour les exploitants relevant de plein droit du régime réel d’imposition (simplifié ou normal) au titre des revenus de 2017 en application des anciens seuils (voir § 4-2), le délai d’option pour le régime réel est repoussé. L’option peut ainsi être exercée avant la date limite de dépôt de la déclaration des résultats 2031 de l’exercice 2017, soit avant le 3 mai 2018.

Ce report de délai vise à éviter que l’exploitant ne se retrouve automatiquement soumis au régime micro compte tenu des nouveaux seuils applicables (voir § 4-1). Fixée en principe au 1^er février 2017, l’option pour le régime réel n’aurait de toute façon pas pu être exercée (loi art. 22, III. A.2 ; CGI art. 50-0, 4 ; voir « La TVA – Régimes d'imposition », RF 1087, §§ 6847 et 6848).

À compter de l’imposition des revenus de 2017, les opérations de location de matériels ou de biens de consommation durable qui ne présentent pas un caractère accessoire et connexe pour une entreprise industrielle et commerciale ne sont plus exclues du champ d’application du régime micro-BIC (loi art. 22, I.1° ; CGI art. 50-0, 2.f abrogé).

Antérieurement, seules les opérations de location de matériels ou de biens de consommation ayant un caractère accessoire et connexe pour l’entreprise se situaient dans le champ d’application du régime micro-BIC.

Les modalités de calcul de la valeur ajoutée pour les entreprises au régime micro-BIC dépassant le seuil d'assujettissement de 152 500 € sont exposées ci-après (voir § 4-62).

Les entreprises peuvent bénéficier d’une déduction exceptionnelle égale à 40 % de la valeur des véhicules d'au moins 3,5 tonnes qui fonctionnent avec certains carburants (voir « Détermination du résultat BIC-IS », RF 1080, § 1504).

Ce régime, qui devait être restreint aux véhicules acquis du 1^er janvier 2016 au 31 décembre 2017, est prorogé de deux ans et peut s'appliquer à ces véhicules acquis jusqu'au 31 décembre 2019 (loi art. 21 ; CGI art. 39 decies A modifié).

Pour les biens pris en location financière (c. mon. et fin. art. L. 313-7, 1) et en location avec option d’achat, la déduction de 40 % est opérée par l'entreprise qui prend le bien en location en application d'un contrat conclu jusqu'au 31 décembre 2019. Elle est calculée sur la valeur d'origine du bien au moment de la signature du contrat, hors frais financiers immobilisés par le bailleur.

Pour les biens acquis, les déductions sont réparties linéairement sur la durée normale d'utilisation des biens.

Pour les biens pris en location financière ou en location avec option d’achat, la déduction est répartie sur douze mois à compter de la mise en service du véhicule pour les véhicules de 3,5 tonnes au moins, alors que pour les autres biens éligibles au suramortissement, elle est étalée sur la durée normale d'utilisation du bien qui aurait été appliquée si l'entreprise avait été propriétaire du bien (CGI art. 39 decies et 39 decies A ; BOFiP-BIC-BASE-100-§ 180-04/10/2017).

Les durées de déduction sont uniformisées. Pour les véhicules pris en crédit-bail ou en location avec option d’achat à compter du 1^er janvier 2018, la déduction de 40 % est répartie sur la durée normale d’utilisation des biens (loi art. 21, I.2° et II ; CGI art. 39 decies A modifié).

La provision pour investissement dont peuvent bénéficier, sous certaines conditions, les entreprises de presse imprimée et en ligne qui exploitent soit un journal quotidien, soit une publication de périodicité au maximum mensuelle consacrée pour une large part à l’information politique et générale, est prorogée de 3 ans. Elle s'applique donc pour les exercices clos jusqu’au 31 décembre 2020 (loi art. 91 ; CGI art. 39 bis A ; voir RF 1080, § 961 et @ §§ 970 à 976).

Pour les exercices 2018 à 2020, la loi de finances pour 2017 a étendu le régime des provisions pour entreprises de presse (voir § 4-14) aux entreprises éditant des services de presse en ligne « de la connaissance et du savoir » (CGI art. 39 bis B ; voir RF 1080, @ § 970).

Ce nouveau dispositif de provision réglementée a été codifié à l’article 39 bis B du CGI, mais la plupart des dispositions de cet article renvoient à l’article 39 bis A du CGI, applicable aux entreprises de presse consacrant une large part à l’information politique et générale (voir § 4-14).

La loi de finances pour 2018 procède à une réécriture de l’article 39 bis B du CGI, de sorte que le régime de la provision de la presse en ligne de la connaissance et du savoir soit distinct et autonome du régime de la presse d’information politique et générale. Le dispositif réécrit est identique au précédent, sous réserve d’aménagements rédactionnels et de certaines précisions techniques pour assurer la cohérence du régime. Ces précisions sont, notamment, les suivantes (loi art. 91) :

Les recettes des activités accessoires, commerciales et non commerciales, réalisées par les exploitants agricoles imposés d’après un régime réel d’imposition peuvent être rattachées aux bénéfices agricoles sous réserve que la moyenne annuelle des recettes tirées de ces activités calculée sur les recettes des trois années précédant l’ouverture de l’exercice pour lequel ce rattachement est effectué n’excède ni 30 % de la même moyenne des recettes tirées d’activité agricole, ni 50 000 € (CGI art. 75 ; voir « Dictionnaire Fiscal » RF 2017, § 375).

Les mêmes règles s’appliquent aux recettes tirées de la production d’énergie photovoltaïque et éolienne, mais avec des seuils plus élevés, de 50 % et de 100 000 €, une période de référence appréciée au titre de l’année civile précédant la date d’ouverture de l’exercice et l’exclusion de mécanismes d’allégement propres à l’imposition des revenus agricoles (CGI art. 75 A).

Pour l’impôt sur le revenu dû au titre de l’année 2017 et des années suivantes (loi art. 1er, II.1°), les seuils mentionnés ci-dessus sont unifiés pour toutes les activités accessoires, commerciales ou non commerciales, à toute activité agricole, qu’elle consiste ou non en la production d’énergie photovoltaïque et éolienne. Les seuils des activités accessoires sont ainsi fixés à 50 % ou 100 000 € (loi art. 24, 1°.a et b).

Cette unification des seuils a pour conséquence la création d’un régime unique à l’ensemble des activités accessoires. Les incidences sont les suivantes (CGI art. 75 modifié, et art. 75 A supprimé) :

Les seuils sont également harmonisés et relevés pour le régime simplifié de TVA (voir § 4-55) (loi art. 24, 4° ; CGI art. 298 bis modifié).

Pour l’imposition des résultats des exercices ouverts à compter du 1^er janvier 2018 (loi art. 92, II), la durée de l'option des exploitants agricoles pour la détermination d’un bénéfice moyen sur une période triennale est ramenée de 5 ans à 3 ans (loi art. 92, I ; CGI art. 75-0 B, 2e alinéa modifié ; voir « Dictionnaire Fiscal » RF 2017, §§ 10690 à 10700).

On rappelle que, sur option des contribuables titulaires de bénéfices agricoles soumis à un régime réel d'imposition, le bénéfice agricole retenu pour l'assiette de l'impôt progressif est égal à la moyenne des bénéfices de l'année d'imposition et des deux années précédentes. Pour le calcul de cette moyenne, il n'est pas tenu compte des reports déficitaires (CGI art. 75-0 B, 1er alinéa).

Ainsi, à compter de 2018, l'option est valable pour l'année au titre de laquelle elle est exercée et pour les deux années suivantes (au lieu de quatre auparavant). Elle est reconduite tacitement par période de trois ans (au lieu de cinq auparavant), sauf renonciation adressée au service des impôts dans le délai de dépôt de la déclaration des résultats du dernier exercice de chaque période triennale. En cas de renonciation, une nouvelle option ne peut être exercée avant l'expiration d'une période de trois ans (au lieu de cinq auparavant).

Cette nouvelle durée de 3 ans est applicable aux options en cours, ainsi qu’aux renonciations faites depuis au moins 3 ans.

Pour les exercices ouverts à compter du 1^er janvier 2018, certains dispositifs peu usités et n’ayant pas démontré leur efficacité, sont supprimés, notamment l’exonération des suppléments de rétrocession d’honoraires perçus par les professions libérales à l’occasion d’activités de prospection commerciale réalisées à l’étranger (loi art. 94, I.3° ; CGI art. 93-0 A abrogé ; voir « Les professions libérales », RF 2016-5, §§ 586 à 590). Cette suppression s'applique aux périodes d'imposition et exercices ouverts à compter du 1^er janvier 2018 (loi art. 94, II.1).

Dispositif ouvert à la première transmission familiale d’une entreprise

Un régime d'allégement de bénéfices (IR ou IS) existe pour les entreprises qui sont créées ou reprises dans les zones de revitalisation rurale (CGI art. 44 quindecies ; voir RF 1080, § 3120), sous certaines conditions. En outre, les entreprises qui bénéficient de l'exonération d'impôt sur les bénéfices peuvent être temporairement exonérées de CFE ou CVAE et de taxes consulaires (CGI art. 1464 B ; voir « CFE – CVAE », RF 1076, § 618). Sont en principe exclues de ces régimes de faveur les opérations de reprise ou de restructuration faites au profit de l'époux, du conjoint pacsé, des ascendants ou descendants, des frères et sœurs du cédant (voir RF 1080, § 3124). Cette exclusion prend partiellement fin dès 2017 pour les entreprises individuelles soumises à l'IR. En effet, les exonérations d'impôt en ZRR sont applicables aux opérations de reprise ou de restructuration d’une entreprise individuelle au bénéfice d’un membre de la famille du cédant précité, mais uniquement pour la première transmission afin de limiter des effets d’aubaine (loi art. 23 ; CGI art. 44 quindecies, III. modifié).

Régime transitoire pour les communes sorties du classement

La réforme des critères retenus pour le classement en ZRR à compter du 1^er juillet 2017 a eu pour effet de faire sortir de nombreuses communes du dispositif des ZRR. Toutefois, afin d’atténuer l’impact de cette sortie et de rendre les effets du nouveau zonage progressif, le dispositif a été maintenu à titre temporaire pour les communes de montagne sorties du classement, pendant une période de 3 ans (loi 2016-1888 du 28 décembre 2016, art. 7 ; voir RF 1080, § 3125).

Pour les communes autres que les communes de montagne, sans régime transitoire, la loi de finances met en place un dispositif transitoire pour les communes sorties du classement au 1^er juillet 2017. En conséquence, le dispositif d’exonération est maintenu pour toutes les communes sortant en principe de la liste de classement en ZRR au 1^er juillet 2017, pendant une période transitoire courant du 1^er juillet 2017 au 30 juin 2020 (loi art. 27, I).

Il en est de même de l'exonération de cotisations sociales (voir § 5-27).

Concernant l’exonération de CFE, certains critères sont pris en compte pour déterminer les communes entrant dans le champ du dispositif, dont notamment le critère d’un déclin de la population constaté. Le législateur a précisé les modalités de calcul du déclin de la population (loi art. 27, III ; CGI art. 1465 A, II.a modifié).

Un régime d’allégement de bénéfices (IR ou IS) existe pour les activités créées entre le 1^er janvier 2007 et le 31 décembre 2017 dans les bassins d’emploi à redynamiser (BER) (CGI art. 44 duodecies ; voir RF 1080, § 3320). Les entreprises qui créent une activité ou s’étendent dans les BER peuvent également bénéficier d’une exonération de CET et de taxe foncière pendant 5 ans. Ce régime d’exonération est de nouveau prorogé pour une durée de 3 ans, soit jusqu’au 31 décembre 2020 (loi art. 70).

L'exonération de cotisations sociales des rémunérations versées aux salariés qui s'implantent dans les BER est également prorogée jusqu'au 31 décembre 2020 (voir § 5-26).

Engagée dès 2017, la baisse progressive du taux normal de l’impôt sur les sociétés (IS) fait l’objet de nouveaux aménagements pour la période 2018 à 2022 (loi art. 84) (voir § 4-23).

On rappelle que, pour les exercices ouverts depuis le 1^er janvier 2017, le taux normal de l’IS est passé de 33 1/3 % à 28 %, dans la limite de 75 000 € de bénéfices, pour les PME au sens de la définition communautaire, c’est-à-dire les entreprises dont l’effectif est inférieur à 250 personnes et dont le chiffre d’affaires ou le total du bilan n’excèdent pas respectivement 50 M€ et 43 M€ (règlt UE 651/2014, annexe 1, art. 2 ; voir RF 1080, §§ 3400 à 3404).

Le taux de 15 % est maintenu, dans la limite d’un bénéfice de 38 120 €, pour les PME dont le chiffre d’affaires est inférieur à 7 630 000 € et dont le capital entièrement libéré est détenu de manière continue, pour 75 % au moins, directement ou indirectement par des personnes physiques (CGI art. 219, I.2.b ; voir « La liasse fiscale BIC-IS », RF 1082, relevé 2572, §§ 3 à 14).

Le calcul de l’IS 2017 s’effectue selon les modalités suivantes.

La baisse du taux normal de l’IS de 33 1/3 % s’effectue de manière progressive sur une période de cinq ans. Pour les exercices ouverts à compter du 1^er janvier 2022, le taux normal de l’IS sera de 25 % pour toutes les entreprises.

Nous reproduisons dans le tableau suivant, les cinq étapes de la baisse progressive du taux normal de l’IS de 33,1/3 %, fonction du montant du bénéfice imposable, et selon que l'entreprise bénéficie ou non du taux d’IS de 15 % (loi art. 84, F.1° à 4° ; CGI art. 219, I modifié).

Le taux de retenue à la source applicable aux rémunérations versées à des personnes non domiciliées en France (CGI art. 182 B) ainsi que celui applicable aux produits distribués par des sociétés françaises à des non-résidents (CGI art. 187 B) sont alignés sur la baisse du taux normal de l’IS (loi art. 84, C et D) (voir §§ 4-22 et 4-23).

Cet alignement concerne également le prélèvement applicable aux bénéfices industriels et commerciaux réalisés par des contribuables qui n’ont pas d’établissement en France (loi art. 84, I.G ; CGI art. 244 bis modifié).

Moins-values nettes à long terme subies en fin d’exploitation

En cas de liquidation d’une entreprise, la moins-value nette à long terme de l’exercice et les moins-values nettes à long terme des exercices antérieurs encore reportables peuvent être imputées sur le résultat imposable de l’exercice de liquidation à hauteur d’une fraction égale au rapport entre le taux des plus-values à long terme en vigueur au titre de l’exercice de réalisation des moins-values et le taux normal de l’IS applicable au titre de l’exercice de liquidation (CGI art. 39 quindecies, I.2 ; voir « Détermination du résultat BIC-IS », RF 1090 à paraître, § 2202).

Pour les entreprises relevant de l'IR, le calcul de cette fraction de moins-values nettes à long terme imputable sur le résultat est ajusté sur la baisse du taux normal de l’IS (voir §§ 4-22 et 4-23) (loi art. 84, I.B.2° ; CGI art. 39 quindecies modifié).

Un ajustement similaire est prévu pour les moins-values à long terme réalisées par les entreprises soumises à l'IS en fin d'exploitation (CGI art. 219, I.a bis modifié).

Sous-concession de droits de la propriété industrielle

En principe, lorsque les droits de la propriété industrielle pris en concession sont sous-concédés, l’entreprise concessionnaire doit réintégrer à son résultat imposable au taux normal une fraction égale à (18 1/3) / (33 1/3) des redevances déduites (soit 55 %). Cette réintégration a lieu lorsque la sous-concession est consentie au cours d’un exercice ultérieur à celui de la concession. Néanmoins, sous certaines conditions, l’entreprise concessionnaire peut se dispenser de cette réintégration (CGI art. 39, 12 bis ; voir RF 1090 à paraître, § 2275).

Pour tenir compte de la baisse du taux normal de l’IS, un nouveau rapport se substitue au rapport de (18 1/3) / (33 1/3), soit 16 / 31 pour les exercices ouverts en 2019, 13 / 28 pour les exercices ouverts en 2020, 11,5 / 26,5 pour les exercices ouverts en 2021 et 10 / 25 pour les exercices ouverts à compter de 2022 (loi art. 84, I.A.2° ; CGI art. 39, 12 bis modifié).

Les sociétés soumises à l’IS bénéficient d’un régime temporaire de taxation au taux réduit de 19 % de certaines plus-values immobilières réalisées lors de la cession de locaux d’activité à transformer en logements (CGI art. 210 F ; voir RF 1080, § 2227). Bénéficient de ce régime les plus-values de cession à titre onéreux de locaux à usage de bureaux, à usage commercial ou à usage industriel réalisées entre le 1^er janvier 2012 et le 31 décembre 2017.

Ce dispositif est prorogé. Il s’appliquera aux cessions réalisées jusqu’au 31 décembre 2020, ainsi qu'aux promesses unilatérales ou synallagmatiques de vente conclues entre le 1^er janvier 2018 et le 31 décembre 2020 inclus, à condition que la cession soit réalisée au plus tard le 31 décembre 2022 (loi art. 25).

Extension aux cessions de terrains à bâtir

Les plus-values de cessions de terrains à bâtir réalisées du 1^er janvier 2018 au 31 décembre 2020 par les sociétés soumises à l’IS bénéficient du taux d’imposition de 19 % (loi art. 25 ; CGI art. 210 F modifié). Le dispositif s'applique également aux promesses unilatérales ou synallagmatiques de vente conclues entre ces mêmes dates, à condition que la cession soit réalisée au plus tard le 31 décembre 2022.

Dans ce cas, la société cessionnaire doit s’engager à construire sur ce terrain des logements à usage d’habitation dans les 4 ans qui suivent la date de clôture de l'exercice au cours duquel l'acquisition est intervenue. Son engagement de construction sera considéré comme respecté lorsque l’achèvement des travaux intervient avant le terme du délai de 4 ans.

Pour l’application de cette disposition, la définition du terrain à bâtir est celle retenue en matière de TVA (CGI art. 257, I.2.1° ; voir RF 1087, § 6103).

Limitation aux locaux et terrains situés dans certaines zones

Le dispositif est recentré sur les zones géographiques les plus tendues. Pour bénéficier du dispositif au titre des cessions réalisées à compter du 1^er janvier 2018, les locaux ou les terrains cédés doivent être situés dans des zones géographiques se caractérisant par un déséquilibre particulièrement important entre l'offre et la demande de logements (loi art. 25 ; CGI art. 210 F modifié).

La société cessionnaire peut être une société civile de construction-vente

Le cessionnaire doit être une société soumise à l'IS, une société immobilière spécialisée ou un organisme de logement social. Pour les cessions réalisées à compter du 1^er janvier 2018, une cession à une société civile de construction-vente bénéficiant du régime de l’article 239 ter du CGI ouvre droit au taux réduit d’imposition (loi art. 25 ; CGI art. 210 F modifié).

Le crédit d’impôt pour dépenses de prospection commerciale est supprimé pour les périodes d'imposition et les exercices ouverts à compter du 1^er janvier 2018 (loi art. 94, I.4° et II ; CGI art. 199 ter G, 220 I, 223 O, 1.i et 244 quater H abrogés).

Les entreprises qui adhérent à un groupement de prévention agréé peuvent bénéficier d'un crédit d'impôt au titre des dépenses exposées pour l'adhésion pendant chacune des deux premières années. Ce crédit d'impôt est supprimé pour les entreprises adhérant à un tel groupement à compter du 1^er janvier 2018 (loi art. 94, I.4° et II.2 ; CGI art. 244 quater D abrogé).

L'article 10 de la loi de finances pour 2018 accorde le bénéfice de l'exonération de TVA aux praticiens autorisés à faire légalement usage du titre de psychologue ou de psychothérapeute (loi art. 10, I ; CGI art. 261, 4. 1° modifié).

Cette exonération s'applique aux prestations pour lesquelles le fait générateur de la TVA intervient à compter du 1^er janvier 2018 (loi art. 10, II).

Jusqu’à présent, la réglementation exonérait de TVA les soins dispensés aux personnes par les psychologues, psychanalystes et psychothérapeutes titulaires de l’un des diplômes requis, à la date de sa délivrance, pour être recruté comme psychologue dans la fonction publique hospitalière (CGI art. 261, 4.1°). Cette condition de détention de l’un des diplômes requis pour être recruté au sein de la fonction public hospitalière est donc supprimée pour les psychologues et les psychothérapeutes. En revanche, elle est maintenue pour les psychanalystes (voir « À noter » ci-dessous).

Avec cette mesure, l’exonération s’applique désormais également aux soins dispensés par les psychologues et psychothérapeutes qui, après examen de leur situation individuelle par l’autorité administrative compétente, se verront reconnaître les qualifications professionnelles requises pour l’usage du titre et seront donc enregistrés sur le système d’information national des professionnels relevant du code de la santé publique (registre ADELI).

Extension aux associations « autorisées »

Désormais, sont également exonérées de TVA les opérations effectuées par les associations qui réalisent des services à la personne et qui ont obtenu de l'administration de tutelle une autorisation d'exercer au regard de l'évaluation externe de leur fonctionnement réalisée par cette administration (loi art. 9 ; CGI art. 261, 7.1° ter modifié ; CASF art. L. 313-1).

Il s'agit des associations dites autorisées qui ont pour mission l'assistance aux personnes âgées, aux personnes handicapées ou aux autres personnes qui ont besoin d'une aide personnelle à leur domicile ou d'une aide à la mobilité dans l'environnement de proximité favorisant leur maintien à domicile.

Or, jusqu’à présent, en l’état actuel de la législation, seules étaient exonérées de TVA les opérations effectuées par les associations agréées qui réalisent ces mêmes missions (c. trav. art. L. 7232-1).

Prise en compte de la loi d’adaptation de la société au vieillissement (ASV)

La mesure adoptée a pour objet de prendre en compte les modifications apportées par la loi d’adaptation de la société au vieillissement (ASV) aux modalités de reconnaissance des associations prestataires intervenant dans le secteur des services à la personne (SAP) afin de maintenir à périmètre constant l’exonération de TVA (CGI art. 261, 7.1° ter).

En effet, depuis l’entrée en vigueur de cette loi, l’agrément dont la détention subordonne le bénéfice de cette exonération (c. trav. art. L. 7232-1) n’est plus requis que pour les seuls organismes qui interviennent en mode prestataire pour les activités de services à la personne de garde d’enfants de moins de trois ans à domicile, alors qu’il l’était auparavant également pour les organismes intervenant en mode prestataire auprès de personnes âgées et en situation de handicap.

Depuis l'entrée en vigueur de la loi ASV, les associations prestataires intervenant dans ce secteur auprès de personnes âgées et en situation de handicap sont tenues de détenir une autorisation (CASF art. L. 313-1) et non plus un agrément.

Par conséquent, cette mesure permet d’éviter que ces associations de services à la personne qui obtiennent une telle autorisation ne perdent le bénéfice de l’exonération de TVA dans la mesure où, désormais, elles n'entrent plus dans le périmètre de l'agrément qui était auparavant requis.

Modalités de détermination de l’assiette du taux de 2,1 % définies par la loi

Les publications de presse et les services de presse en ligne bénéficient du taux de 2,1 % (1,05 % dans les DOM). Pour les abonnements à un service de presse en ligne inclus dans un forfait mobile ou une offre « triple play », il convient de ventiler les recettes correspondant à chaque taux, ce qui relevait jusqu’à présent de la responsabilité du redevable (voir § 4-45).

La loi instaure une règle de ventilation, en fixant l’assiette du taux de 2,1 % applicable à raison du coût réel d’acquisition des services de presse en ligne ou d’une version numérisée d’une publication de presse auprès des éditeurs de presse (loi art. 8, I. 2°.b ; CGI art. 298 septies modifié).

Cette règle s’applique aux prestations de service pour lesquelles le fait générateur et l’exigibilité de la taxe interviendront à compter du 1^er mars 2018 (loi art. 8, II. alinéa 2).

Ainsi, lorsque les services de presse en ligne sont compris dans une offre, composée ou non de plusieurs autres offres, qui comprend l’accès à un réseau de communications électroniques (c. postes et communications électroniques art. L. 32, 2°) ou à un équipement terminal (c. postes et communications électroniques art. L. 32, 10°) ou la fourniture de services de télévision (loi 86-1067 du 30 septembre 1986, art. 2), le taux de 2,1 % (1,05 % dans les DOM) est applicable au supplément de prix payé par le client par rapport à une offre identique, mais ne comprenant pas tout ou partie de ces mêmes prestations, commercialisée dans des conditions comparables. Le cas échéant, l'assiette du taux de 2,1 % est majorée de l'assiette établie pour l’application du même taux au sein de l'offre composite identique.

À défaut d’une telle autre offre, le taux de 2,1 % (1,05 % dans les DOM) est applicable aux sommes payées, par client, pour l’acquisition de ces prestations, nettes des frais de mise à disposition du public acquittés par les éditeurs de presse au fournisseur de service, dans la limite, le cas échéant, du prix auquel ces prestations sont commercialisées par ailleurs par le fournisseur (voir § 4-46). Il s’agit de ne prendre en compte dans l’assiette de la TVA pour le taux de 2,1 % que la part de l’abonnement correspondant aux sommes facturées au fournisseur d’accès par les éditeurs de presse lorsqu’un abonné décide, par le biais d’une application mobile ou du site internet, d’accéder à une publication numérique de presse en ligne.

Raison d’être de cette mesure

Lorsque ces services de presse en ligne sont réalisés dans le cadre d’offres comprenant des services de télécommunication (accès à Internet, téléphonie), relevant du taux normal, le redevable devait, jusqu’à présent, ventiler les recettes correspondant à chaque taux, de manière simple et économiquement réaliste, par catégories d’opérations, de telle sorte que chacune d’entre elles soit soumise au taux qui lui est propre (2,1 % pour un service de presse en ligne, 20 % pour une offre « triple play » incluant internet, téléphonie et télévision, ou pour un forfait de téléphonie mobile).

Ce mode de détermination de l’assiette de la TVA était réalisé sous la propre responsabilité du redevable et sous réserve du droit de contrôle de l’administration.

À défaut d’une telle ventilation, le prix devait être soumis dans sa totalité au taux le plus élevé.

C’est pour corriger les imperfections de cette pratique, soumise à l’appréciation de l’administration ou du juge, que le législateur, en définissant précisément l’assiette du taux de 2,1 %, a entendu sécuriser et simplifier ces opérations.

Contournement de la problématique des marges arrière

Le législateur précise que des sommes payées pour l’acquisition des prestations de services de presse en ligne doivent être soustraits les frais de mise à disposition du public acquittés par les éditeurs de presse au fournisseur de service (voir § 4-44). Il s’agit là d’éviter un contournement de cette mesure par l’augmentation des marges arrière.

En effet, pour pouvoir diffuser leurs publications, les éditeurs de presse doivent payer au fournisseur d’accès des frais de mise à disposition.

En l’absence de disposition expresse, les fournisseurs d’accès pourraient décider d’augmenter abusivement leurs marges arrière. Ce qui aurait pour conséquence d’augmenter mécaniquement à due concurrence les sommes versées aux éditeurs de presse pour l'acquisition de la presse en ligne et donc d'augmenter la fraction de l'assiette de la TVA soumise au taux de 2,1 %.

Les versions numérisées d’une publication de presse bénéficient du taux de 2,1 %

Sont également soumis au taux de 2,1 % les ventes, commissions et courtages portant sur les versions numérisées d’une publication de presse (loi art. 8, I. 2°.a ; CGI art. 298 septies modifié). Cette disposition vise la lecture, sur un support électronique, d’une version numérisée d’une publication de presse initialement imprimée. Elle permet d’éviter de soumettre au taux de 20 % les versions numérisées de presse imprimée, alors que, dans le même temps, ces dernières et les services de presse en ligne bénéficient du taux de 2,1 %.

Pour les opérations dont le fait générateur intervient à compter du 1^er janvier 2018 (loi art. 1er, II.3°), la TVA est perçue au taux de 10 % pour les prestations relatives à la fourniture de logements dans les terrains de campings classés et à la location d’emplacement sur les terrains de campings classés (loi art. 14 ; CGI art. 279, a.3e alinéa modifié).

Le taux de 5,5 % applicable aux opérations de ventes, d'achat, d'importation, d'acquisition intracommunautaire ou de façon portant sur certains appareillages et équipements pour handicapés est étendu aux opérations de locations portant sur ces mêmes matériels (loi art. 11 ; CGI art. 278-0 bis A, 2° modifié).

Sont visés (voir RF 1087, §§ 1321 et 1322 ; BOFiP-TVA-LIQ-30-10-50-§§ 150 à 260-31/12/2013) :

Les autotests de détection de l’infection par les virus de l’immunodéficience humaine (VIH) sont taxés au taux de 5,5 % (CGI art. 278-0 bis, K ; voir RF 1087, § 1323).

Le taux réduit, dont l’application a été limitée aux opérations dont le fait générateur intervient entre le 1^er janvier 2017 et le 31 décembre 2017 est prorogé jusqu’au 31 décembre 2018 (loi art. 13 ; CGI art. 278-0 bis K ; loi 2016-1918 du 29 décembre 2016, art. 61, II ; voir RF 1087, § 1323).

Pour les livraisons à soi-même (LASM) d’immeubles neufs bénéficiant d'un taux réduit (voir §§ 4-52 et 4-53) dont le fait générateur intervient à compter du 1^er janvier 2018, le délai de paiement de la TVA est raccourci de 2 ans à 3 mois (loi art. 12, I.2° et 12, II.A ; CGI art. 270, II modifié).

Pour ces opérations, la taxe est liquidée au plus tard le dernier jour du troisième mois qui suit celui au cours duquel est intervenu l’achèvement de l’immeuble. Aucune prorogation ne peut être accordée par l’administration et aucune mesure transitoire n’est prévue pour les acteurs économiques ayant déjà engagé des opérations de construction ou de rénovation éligibles au taux réduit.

Le délai de deux ans est maintenu pour les livraisons mentionnées aux 4, 5, 8, 11 et 11 bis de l'article 278 sexies, I du CGI (voir tableau suivant), c'est-à-dire notamment les livraisons de logements aux structures d’hébergement temporaire ou d’urgence ainsi que les livraisons de locaux aux établissements qui accueillent des personnes handicapées ou des personnes atteintes de pathologies chroniques (CGI art. 278 sexies, I.4,5,8,11 et 11 bis). Dans ces cas, la liquidation de la taxe exigible peut être effectuée jusqu’au 31 décembre de la deuxième année qui suit celle au cours de laquelle est intervenu l’achèvement de l’immeuble (CGI art. 270, II ; voir RF 1087, § 6326).

Livraisons d’immeubles et LASM d’immeubles

Pour les opérations dont le fait générateur intervient à compter du 1^er janvier 2018, à l’exception des encaissements pour lesquels la TVA est exigible avant cette date, le taux réduit de TVA est porté de 5,5 % à 10 % pour certaines opérations réalisées dans le cadre du logement social (loi art. 12, I.3° à 5° et II.A ; CGI art. 278 sexies et 278 sexies A modifiés et art. 278 sexies-0 A nouveau).

Le tableau suivant récapitule les taux réduits applicables à compter de l'entrée en vigueur des nouvelles mesures.

LASM de travaux sur les logements sociaux

Le taux de TVA est également porté de 5,5 % à 10 % pour les LASM de travaux (loi art. 12, I.3°.d et 5° ; CGI art. 278 sexies A modifié) :

Ces travaux doivent porter sur les locaux visés aux 2 à 8 de l’article 278 sexies, I du CGI (voir tableau précédent) (CGI art. 278 sexies, IV abrogé ; voir RF 1087, § 6384).

Le taux intermédiaire de 10 % s’applique aux livraisons de logements neufs et de logements issus de la transformation de locaux à usage de bureaux, considérés comme neufs (CGI art. 257, I.2.2°), réalisées au profit d’organismes de logement social ou de filiales de sociétés passibles de l'IS ou d’établissements publics administratifs (CGI art. 279-0 bis A ; voir RF 1087, § 6391).

L'application du taux réduit de TVA est subordonnée à l'obtention par l'opérateur d'un agrément préalable entre le propriétaire ou le gestionnaire des logements et le représentant de l’État dans le département.

Les logements intermédiaires doivent être intégrés dans un ensemble immobilier comprenant au minimum 25 % de logements mentionnés aux 2 à 6, 8 et 10 du I de l'article 278 sexies du CGI (voir tableau précédent).

Toutefois, cette condition ne s'applique pas aux logements situés :

Cette mesure vise à assouplir l’obligation faite aux assujettis à la TVA d’utiliser un logiciel ou système de comptabilité, de gestion ou de caisse sécurisé. Pour cela, le législateur a, d’une part, limité cette obligation aux seuls logiciels et systèmes de caisse (voir § 4-57) et, d’autre part, exempté les assujettis à la TVA pour lesquels les risques de fraude à la TVA sont réduits (voir § 4-58).

Ainsi, à compter du 1^er janvier 2018, tout assujetti à la TVA est tenu d’utiliser un logiciel ou un système de caisse satisfaisant à des conditions d'inaltérabilité, de sécurisation, de conservation et d'archivage des données en vue du contrôle de l'administration fiscale.

La conformité de ce logiciel ou de ce système de caisse doit être attestée par un certificat délivré par un organisme accrédité ou par une attestation individuelle de l'éditeur, conforme à un modèle fixé par l'administration.

Cette obligation s’applique aux assujettis qui effectuent des livraisons de biens et des prestations de services ne donnant pas lieu à facturation et enregistrent ces opérations au moyen d’un logiciel ou d'un système de caisse (loi art. 105 ; CGI art. 286, I.3° bis modifié).

Sont dispensés de l’obligation de détenir un logiciel ou un système de caisse sécurisé répondant aux conditions mentionnées ci-dessus :

Cet article modifie le périmètre d’application du dispositif issu de l'article 88 de la loi de finances pour 2016 (loi 2015-1785 du 29 décembre 2015), lequel prévoyait l'obligation de certification pour les assujettis à la TVA qui enregistrent les règlements de leurs clients au moyen d'un logiciel de comptabilité ou de gestion ou d’un système de caisse.

Ainsi, avec cette mesure, seuls les logiciels et systèmes de caisse, principaux vecteurs des fraudes constatées à la TVA, sont concernés par cette obligation, à l’exclusion, par conséquent, des logiciels de comptabilité et de gestion.

Le reste du dispositif, tel qu’il a été institué par la loi de finances pour 2016, reste inchangé (voir FH 3624, §§ 4-1 à 4-8).

Pour les impositions de CFE établies à compter de 2019, les redevables dont le chiffre d’affaires n’excède pas 5 000 € sont exonérés de la cotisation minimum de CFE. Cette exonération est placée sous l’encadrement communautaire des aides de minimis (loi art. 97, I.4° ; CGI art. 1647 D, I.1.al. 3 nouveau).

Exonération de taxes consulaires

Les redevables qui bénéficient de la nouvelle exonération de CFE minimum sont exonérés, pour les impositions établies à compter de 2019 :

Quant aux chefs d’entreprise placés sous le régime micro-social simplifié qui bénéficient de cette nouvelle exonération de cotisation minimum, ils sont également exonérés, pour les impositions établies à compter de 2019, des droits de 0,48 % (prestations de services) ou 0,22 % (achats-ventes) (et respectivement 0,65 % et 0,29 % en Alsace ou 0,83 % et 0,37 % en Moselle) calculés sur leur chiffre d’affaires (loi art. 97, I.3° ; CGI art. 1601-0 A, al. 3 nouveau).

Ces exonérations sont également placées sous l'encadrement communautaire des aides de minimis.

Fin de la contribution au financement d’actions de promotion et de communication

La contribution, égale à 10 % du montant maximal du droit fixe de la taxe pour frais de chambres de métiers et de l’artisanat, qui est destinée au financement d’actions de promotion et de communication de l’artisanat (voir RF 1076, § 1910) est abrogée à compter du 1^er janvier 2018 (CGI art. 44, II.3° ; CGI art. 1601 A).

Pour la CVAE due au titre de 2017 et des années suivantes, la valeur ajoutée des entreprises soumises au régime d'imposition micro-BIC est calculée par différence entre le montant des recettes et, le cas échéant, celui des achats réalisés au cours de l’année d’imposition (loi art. 22, I.5° et 22, III. C ; CGI art. 1586 sexies, II bis nouveau). Elle est déterminée selon les mêmes modalités que celles prévues à l’article 1647 B sexies du CGI pour le plafonnement de contribution économique territoriale des micro-entreprises (CGI art. 1647 B sexies, I.a ; voir RF 1076, § 3009).

Rappelons que la CVAE est due par les entreprises situées dans le champ d’application de la CFE et dont le chiffre d’affaires réalisé au cours de la période de référence excède 152 500 € (CGI art. 1586 ter ; voir RF 1076, §§ 2000 et s.). Compte tenu du relèvement du seuil du régime micro-BIC à 170 000 € dès l’imposition des revenus de 2017 pour les activités de ventes et assimilées (voir § 4-1), les entreprises soumises à ce régime et dont le chiffre d’affaires dépasse 152 500 € sont dans le champ d’application de la CVAE.

Or, pour les entreprises imposées en BIC, qui relèvent du régime de droit commun de la CVAE (voir RF 1076, § 2101), les éléments qui doivent être pris en compte pour déterminer la valeur ajoutée produite par l’entreprise s'obtiennent à partir des règles du plan comptable général (PCG) (voir RF 1076, §§ 2005, 2120, 2135 et 2142). Cette règle n'est plus adaptée.

Consolidation exigée des entreprises membres d'un groupe économique

Pour la CVAE due au titre de 2018 et des années suivantes, le mécanisme de consolidation des chiffres d’affaires pour la détermination du taux effectif de CVAE est non seulement rétabli, mais également renforcé. Il n'est plus fait application du critère de l'option pour le régime de l'intégration fiscale.

Ainsi, toutes les entreprises membres d'un groupe doivent déterminer leur taux effectif de CVAE à partir de la somme du chiffre d'affaires des sociétés du groupe, dès lors qu'elles satisfont aux conditions de détention du capital prévues pour le régime de l’intégration fiscale à l’article 223, I du CGI (voir § 4-64) (loi art. 15 ; CGI art. 1586 quater, I bis modifié). Peu importe qu'elles ne soient pas membres d'un groupe fiscal intégré mentionné aux articles 223 A ou 223 A bis du CGI.

Le groupe s'entend donc ici au sens économique et capitalistique.

Sans changement :

Application du critère de détention de 95 %

Une entreprise redevable de la CVAE doit déterminer son taux effectif d’imposition à la CVAE à partir de la somme de son chiffre d’affaires et de celui des entreprises remplissant les mêmes conditions pour être membres du même groupe dès lors que :

Il est tenu compte des liens de détention directs ou indirects entre toutes les sociétés. Peu importe par ailleurs que les sociétés soient ou non membres d'un groupe fiscal intégré. Par exemple, la consolidation s'applique lorsqu'une société détient au moins 95 % d'une filiale par l'intermédiaire de sociétés qui ne sont pas membres d'un groupe fiscal.

Renforcement du mécanisme de consolidation

Le mécanisme de consolidation des chiffres d’affaires applicable à la CVAE due au titre de 2018 et des années suivantes est étendu à des entreprises qui y échappaient dans sa version initiale.

En premier lieu, il s’applique quel que soit le régime d’imposition des bénéfices des entreprises du groupe. Ainsi, le chiffre d’affaires réalisé par les sociétés de personnes n’ayant pas opté pour l’IS doit être pris en compte dès lors que cette société détient 95 % au moins du capital d’une autre société ou est détenue, pour 95 % au moins, par une autre société (voir § 4-64).

Dans le mécanisme de consolidation invalidé par le Conseil constitutionnel (voir § 4-63), il ne fallait pas prendre en compte le chiffre d’affaires réalisé par les sociétés de personnes, détenues par une ou plusieurs des sociétés du groupe, n’ayant pas opté pour l’IS.

En second lieu, une entreprise qui remplit les conditions doit additionner son chiffre d’affaires à celui des entreprises remplissant les mêmes conditions, quels que soient, par ailleurs :

Il résulte de ces nouvelles conditions que des entreprises françaises appartenant, directement ou indirectement, à un groupe détenu par une entreprise étrangère doivent, à partir de la CVAE de 2018, déterminer leur taux de CVAE à partir de la somme de leurs chiffres d'affaires. Notons cependant que le chiffre d'affaires des sociétés étrangères ne doit pas pris en compte pour le calcul du taux effectif de CVAE (rapp. AN du 12 octobre 2017, n° 273, p. 214).

Pour la répartition de la CVAE entre collectivités, la valeur locative des établissements pour lesquels les immobilisations industrielles passibles de la taxe foncière sur les propriétés bâties représentent plus de 20 % de la valeur locative totale des immobilisations imposables à la CFE fait l'objet d'un coefficient de 5 (CGI art. 1586 octies, 3 et 6 ; voir RF 1076, §§ 2240 et 2241). Pour la CVAE due au titre de 2018 et des années suivantes (et la CVAE reversée par l’État aux collectivités et EPCI à compter du 1^er janvier 2018) (loi art. 15,I. 2° et 15-III ; CGI art. 1586 octies, III.al. 3 et 6 modifiés) :