7 - Les contours de l’abandon de créance sont précisés

La qualification de commercial ou de financier d’un abandon de créance nécessite d’examiner à la fois la nature et le montant de la créance abandonnée, les relations existantes ou ayant existé entre l'entreprise créancière et l'entreprise débitrice ainsi que les motivations réelles ayant conduit à abandonner la créance.

Ainsi, un abandon de créance présente un caractère commercial lorsqu'il trouve son origine dans des relations commerciales entre deux entreprises. Il est consenti, notamment, pour maintenir des débouchés ou préserver des sources d’approvisionnement.

En revanche, un abandon de créance doit être qualifié de financier lorsque simultanément la nature de la créance (prêt, avance…), les liens existant entre l’entreprise créancière et l’entreprise débitrice, exclusifs de toute relation commerciale, ainsi que les motivations de l’abandon présentent un caractère strictement financier (BOFiP-BIC-BASE-50-10-§ 130-24/02/2021).

Lorsqu’un abandon revêt des caractéristiques commerciales et financières, il y a lieu de déterminer celles qui sont prépondérantes (BOFiP-BIC-BASE-50-10-§ 140-24/02/2021).

Abandons de créance à caractère commercial

Les enjeux fiscaux de la qualification de l’abandon de créance se situent principalement au niveau de l’entreprise qui consent cet abandon.

Ainsi, lorsqu’ils revêtent un caractère commercial, les abandons de créance demeurent déductibles du résultat imposable de la société qui les consent, dès lors qu'ils ont été accordés dans son intérêt. La charge doit être constatée au titre de l'exercice au cours duquel l'abandon est intervenu.

Par exception, lorsqu’un abandon de créance est consenti dans le cadre d’un plan de sauvegarde, de redressement ou de liquidation judiciaire, ou lors d'une procédure de conciliation, la charge correspondante est, en toute hypothèse, déductible du résultat imposable de l’entreprise qui le consent, sans qu’il soit besoin d’examiner dans quelle mesure l’aide a été octroyée dans son intérêt propre (CGI art. 39, 1.8° ; BOFiP-BIC-BASE-50-20-10-§ 55-29/01/2013).

Abandons de créance à caractère financier

Les pertes consécutives à des abandons de créance à caractère financier et, plus généralement, toutes les aides autres qu'à caractère commercial, sont exclues des charges déductibles pour l'établissement de l'impôt de l'entreprise qui les consent (CGI art. 39, 13.al. 1). Par exception, les abandons de créance à caractère financier accordés dans le cadre d’une procédure de sauvegarde, de redressement ou de liquidation judiciaire ou lors d’une procédure de conciliation en application d’un accord constaté ou homologué, sous réserve d’être consentis dans l’intérêt de la société versante, sont déductibles à hauteur de la situation nette négative de la société bénéficiaire et pour le montant excédant cette situation nette négative, à proportion des participations détenues par les autres associés.

Une SAS exerçant une activité de fabrication et de commercialisation de produits innovants pour la santé, l'écologie et la filtration de l'eau a accordé à sa filiale congolaise détenue à 80 % plusieurs avances de fonds, en dehors de tout contrat de prêt formalisé, entre 2013 et 2014.

Au cours de l'exercice 2017, elle a abandonné la créance qu'elle détenait sur sa filiale et a comptabilisé cet abandon en charge exceptionnelle, estimant que ce dernier revêtait un caractère commercial.

Lors d’une vérification de comptabilité, l’administration fiscale a remis en cause cette qualification, et a refusé la déduction des sommes correspondantes. Ce redressement a été confirmé par le tribunal administratif d’Orléans.

Devant le tribunal administratif, la SAS faisait valoir que les avances de fonds octroyées à sa filiale congolaise revêtaient un caractère commercial, dès lors que la création de sa filiale présentait pour elle un caractère stratégique. Cette dernière devait lui fournir la spiruline, une composante essentielle de l’un de ses produits phares.

En outre, la SAS arguait que la guerre civile en République démocratique du Congo l’avait obligée à abandonner le projet de production de spiruline, pour transformer sa filiale congolaise en agence commerciale, chargée de la distribution de ses produits.

De son côté, le tribunal administratif ne remet pas en question la nature commerciale de la créance lors de sa constitution. Néanmoins, il relève qu’à la date où cette créance a été abandonnée, en 2017, la société française n’entretenait plus aucune relation commerciale avec sa filiale congolaise depuis 3  ans. Cette filiale a, d'ailleurs, été radiée en juin 2017.

En conséquence, le tribunal administratif juge que l’abandon de créance ne présente pas un caractère commercial et n’est pas déductible des résultats imposables de la SAS.

Une société française a consenti des avances en compte courant à sa filiale turque détenue à 90 %, en proie à des difficultés financières depuis quelques années.

En janvier 2014, l’assemblée générale des actionnaires de la filiale a décidé de procéder à sa liquidation amiable et à sa dissolution définitive, cette dernière ayant été prononcée le 5 février 2015, à l’occasion de sa radiation.

Au titre de son exercice clos en 2014, la société française a constaté une provision pour créance correspondant à une avance en compte courant accordée à sa filiale turque, en juin 2014.

Au titre de son exercice clos en 2015, la société française a effectué les opérations suivantes :

À l’issue d’une vérification de comptabilité de la société française portant sur les exercices 2014 et 2015, l’administration fiscale a notamment remis en cause la déduction de la perte sur les créances constatées en 2015, estimant qu’il s’agissait, en réalité, d’un abandon de créance à caractère financier, non déductible en application des dispositions de l’article 39,13 du CGI.

Saisie, la cour administrative d’appel de Paris a confirmé ce redressement.

La cour administrative d’appel de Paris rappelle que la déduction d’une perte sur créance, motivée par le caractère définitivement irrécouvrable de la créance, implique que le contribuable établisse la réalisation de « vaines diligences en vue de son recouvrement ».

Or, en l’espèce, elle relève que la société française avait signé à la date de la décision de liquidation amiable de sa filiale, en janvier 2014, un protocole aux termes duquel elle s'engageait à régler les dettes de sa filiale et renonçait à toute réclamation ou tout recours si ses apports financiers étaient effectués de manière gratuite et inconditionnelle. Ainsi, dès cette date, la société française qui avait connaissance des résultats déficitaires de sa filiale depuis 2010 et de son incapacité à rembourser ses dettes, avait nécessairement et volontairement renoncé au recouvrement de la créance en litige.

En outre, la cour précise que le fait que la filiale n'ait pas comptablement inscrit ces avances en constatant un profit mais enregistré cette somme dans un compte intitulé « autres réserves » reste sans incidence sur la nature réelle de l'opération réalisée et par suite sur sa qualification.

En conséquence, la cour administrative d'appel juge que l'abandon de créances litigieux ne constitue pas une aide commerciale déductible en application des dispositions de l’article 39,13 du CGI et doit être réintégré au résultat imposable de la société française.

Cette décision de la cour administrative d’appel s’inscrit dans la lignée de sa jurisprudence. En effet, dans une décision du 21 octobre 2021, la cour administrative d’appel de Bordeaux a jugé que lorsqu’une société mère a constaté une perte sur créance, à l’occasion de la liquidation amiable de sa filiale, cette créance ne s’analysait pas en une perte sur créance irrécouvrable, mais en un abandon de créance à caractère financier non déductible (CAA Bordeaux 21 octobre 2021, n° 19BX03240).