8 - Boni de liquidation : à quelle date est-il imposable ?

L’imposition du boni de liquidation ne peut pas être établie immédiatement après la dissolution, lorsque la personne morale subsiste encore pour les besoins de la liquidation (BOFiP-RPPM-RCM-10-20-40-§ 10-20/12/2019).

Cependant, la doctrine administrative ne fixe pas des règles qui précisent le moment exact où prend fin la liquidation d’une société.

La liquidation d’une société est une question de fait, qui doit être résolue après examen des circonstances propres à chaque affaire, précise l’administration. Ainsi, la liquidation est réputée terminée dans les cas suivants (BOFiP-RPPM-RCM-10-20-40-§ 30-20/12/2019) :

Des réponses ministérielles ont posé en règle que les impositions frappant les revenus distribués sont exigibles du seul fait de la disparition de l’être social, même si les associés s’abstiennent de procéder au partage de l’actif et demeurent copropriétaires indivis du patrimoine social (BOFiP-RPPM-RCM-10-20-40-§ 40-20/12/2019).

En principe, les revenus mobiliers doivent être soumis à l'impôt lors de leur paiement ou lors de leur inscription au crédit d'un compte (CGI art. 158, 3. 1° ; voir « Dividendes – Distributions », RF 2020-4, § 350).

Ce principe est illustré par les deux décisions de jurisprudence mentionnées ci-après.

Les faits de la première affaire sont les suivants. Une société a été dissoute le 17 novembre N. Une assemblée du 21 mars N + 1 a décidé de fixer la date de clôture des opérations de liquidation à cette date, d’approuver les comptes définitifs de liquidation au 31 décembre N et de procéder à la répartition du solde créditeur. Pour le juge de l'impôt, la part reçue par chaque associé est imposable en N + 1 du fait de la clôture de la liquidation au cours de cette année. Toutefois, le contribuable peut apporter tout élément de nature à établir que les sommes correspondant au boni de liquidation n’auraient pu être effectivement appréhendées pour des raisons indépendantes de sa volonté. Des allégations non justifiées concernant les comptes de la société et la production de relevés de comptes bancaires personnels sur lesquels les sommes ne figuraient pas ont été jugées insuffisantes pour faire obstacle à l’imposition (CAA Douai 5 juillet 2005, n° 03DA00536).

Dans l'autre affaire, les comptes de liquidation d’une société dissoute ont été arrêtés le 31 octobre N. Ces comptes, faisant apparaître un boni de liquidation, ont été approuvés par l’assemblée générale de clôture de la société, le 20 décembre N. Ce bilan a été enregistré au greffe du tribunal de commerce avec effet au 20 décembre N, même si la demande de radiation du registre du commerce n’a été régularisée que le 1^er juillet N + 2. Ainsi, les opérations de liquidation peuvent être regardées comme s’étant achevées au cours de l’année N.

La distribution du boni de liquidation de la société a été effectuée, en partie, par chèques émis par le liquidateur amiable les 10 octobre N + 1, 6 février N + 2 et 8 septembre N + 3. Il ne résulte pas de l’instruction que les sommes ainsi payées par chèques auraient fait l’objet d’une inscription dans les comptes de liquidation, au crédit du compte courant d’associé. Dans ces conditions, le requérant ne peut être regardé comme ayant eu en N la disposition de ces sommes, lesquelles ne pouvaient n’être soumises à l’impôt sur le revenu qu’au titre des années au cours desquelles est intervenue leur mise en paiement (CAA Lyon 3 juin 2021, n° 19LY04133).

Dans cette affaire, la cour administrative d'appel juge que le boni de liquidation est imposable dès la date de clôture des opérations de liquidation, faute de preuves démontrant l'existence d'une répartition à une date ultérieure.

Résumons les faits. Lors de l’assemblée générale extraordinaire d’une SARL en date du 31 décembre N, les associés ont, par une première résolution, acté la dissolution anticipée de la société et sa mise en liquidation et, par une seconde délibération, approuvé le rapport de liquidation et le compte définitif de liquidation et constaté l’absence de boni de liquidation.

Le gérant de la société (également associé à 50 %) a été désigné liquidateur.

Dans les comptes de clôture au 31 décembre N déposés au greffe du tribunal de commerce, en plus de l’apport initial dont la reprise par les deux associés était exonérée, la société présentait, malgré les mentions du compte définitif de liquidation, un boni de liquidation d’environ 690 000 €.

Le gérant de la société ne contestait pas que, malgré l’absence de répartition de ce boni de liquidation, il était titulaire de bénéfices distribués d’un montant égal à la moitié de ce boni, mais il soutenait qu’en raison de la date de clôture de l’exercice, il n’avait pu appréhender cette distribution au cours de l’année N. Il faisait valoir que la personne morale, auteur des distributions, subsistait pour les besoins de sa liquidation jusqu’à sa radiation du registre du commerce et des sociétés le 29 avril N + 1.

Dans cette affaire, le compte définitif de liquidation ne faisait pas apparaître de bénéfices restant à distribuer et ne mentionnait qu’un passif correspondant au compte courant des deux associés présentant un solde égal au montant des créances non encore recouvrées sur les clients (pour un montant de 140 766 €).

La cour administrative d'appel de Paris a considéré que le boni de liquidation devait être regardé comme ayant été appréhendé en totalité à la date de clôture de l’exercice N et des opérations de liquidation, soit au 31 décembre N, tel qu’il ressortait des écritures comptables à cette date.

Faute pour le gérant d’établir l’existence d’un transfert de fonds de la société révélant une distribution de bénéfices à une date postérieure, c’est à bon droit que l’administration a taxé les sommes en litige au titre de l’année N (CAA Paris 24 septembre 2021, n° 20PA02867).

Dans un autre cas, la cour administrative de Bordeaux a jugé que le boni de liquidation était imposable immédiatement après la dissolution de la société et non à la date de mutation des actifs immobiliers cédés par celle-ci, les contribuables étant regardés comme agissant en tant que copropriétaires des actifs de la société et non en tant qu’associés.

Dans cette affaire, une société irlandaise était propriétaire d’un immeuble en France qui servait de lieu d’exploitation à une société d’achat revente de meubles. À la suite de la dissolution de la société, ses actifs ont été attribués à ses deux associés, ce qui a permis de dégager, après déduction de leurs apports, un boni de liquidation imposable entre leurs mains dans la catégorie des revenus distribués. Le contribuable soutenait qu’il n’avait pas pu avoir la disposition du boni de liquidation avant le 22 décembre N + 2, date de la déclaration de dissolution de la société et que, par suite, le boni litigieux n’était imposable qu’au titre de l’année N + 2.

Toutefois, il résulte de l’instruction, et notamment de certificats joints à l’acte de vente de l’immeuble qui figurait à l’actif de la société, que cette dernière avait disparu en N + 1. Il ressortait des termes de l’acte de vente notarié en date du 22 décembre N + 2 que la dissolution de la société ainsi que le transfert de propriété du bien immobilier avaient pris effet au 15 septembre N et que, pour la vente, les porteurs des parts avaient agi en qualité de copropriétaires et non en qualité d’associés. Ces derniers n’avaient souscrit ni de déclaration de résultats ni de déclaration de cessation d’entreprise. Par suite, la personnalité morale de la société n’ayant pas subsisté pour les besoins de la liquidation jusqu’à la clôture de celle-ci, l’administration a pu à bon droit soumettre le boni de liquidation à l’impôt sur le revenu dû au titre de l’année N (CAA Bordeaux 3 novembre 2011, n° 10BX00513).