4 - Remise en cause du recentrage du crédit d'impôt intéressement
Le crédit d'impôt intéressement a été recentré sur les entreprises employant moins de 50 salariés à compter de 2011. Une société mère employant au moins 250 salariés, privée du dispositif sans mesures transitoires, a réclamé la restitution du crédit d'impôt qu'elle estimait perdu.
CE 6 juin 2018, n° 414482
La problématique
Le dispositif du crédit d’impôt intéressement permet aux entreprises qui ont conclu en faveur de leurs salariés des accords d’intéressement entre le 4 décembre 2008 et le 31 décembre 2014, ou des avenants portant sur des accords en cours au 4 décembre 2008, de bénéficier d’un crédit d’impôt imputable sur l’impôt sur les bénéfices et calculé en fonction des primes d’intéressement dues au titre de chaque exercice (CGI art. 244 quater T ; loi 2008-1258 du 3 décembre 2008, art. 2, V ; BOFiP-BIC-RICI-10-90 dans sa version au 6 avril 2016 ; voir « La liasse fiscale BIC-IS », RF 1092, § 61-1).
Le dispositif a été réaménagé en 2011 et recentré sur les entreprises employant habituellement moins de 50 salariés (loi 2010-1657 du 29 décembre 2010, art. 131). Un régime transitoire a été prévu pour les entreprises employant entre 50 et 249 salariés. En revanche, les entreprises employant au moins 250 salariés ont été complètement exclues du dispositif, s'agissant des primes d'intéressement dues au titre des exercices ouverts à compter du 1er janvier 2011 (loi 2011-900 du 29 juillet 2011, art. 20).
Dans l'affaire, plusieurs filiales d'un groupe fiscalement intégré employant au moins 250 salariés avaient signé en juin 2009 un accord d'intéressement applicable à compter du 1er janvier 2009. Les accords d'intéressement étant en principe valables pour une durée de 3 ans (c. trav. art. L. 3312-5), les filiales estimaient qu'elles auraient dû en bénéficier jusqu'au 31 décembre 2011. Toutefois, ces sociétés se sont vues refuser le bénéfice du crédit d'impôt intéressement, sur le fondement de la « petite rétroactivité » liée au changement apportée par la loi de finances pour les exercices ouverts à compter du 1er janvier 2011.
Reconnaissance d'une perte d'espérance légitime
Principe d'espérance légitime
Dans l'affaire, les sociétés ont fait valoir que ces modifications légales (voir § 4-1) l'avaient privée de l'espérance légitime de bénéficier du crédit d'impôt intéressement et ont demandé à l'administration fiscale la restitution des crédits d'impôts qu'elles estimaient avoir perdus. Cet argument est fondé sur l'article 1 du premier protocole additionnel à la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales, qui pose le principe du droit au respect de ses biens.
Selon la jurisprudence de la Cour Européenne des Droits de l'Homme (CEDH), l'espérance légitime s'analyse comme la croyance légitime du maintien d'un régime fiscal favorable pour le contribuable. Une personne ne peut toutefois prétendre au bénéfice de ces dispositions que si elle peut faire état de la propriété d'un bien qu'elles ont pour objet de protéger et à laquelle il aurait été porté atteinte. À défaut de créance certaine, l'espérance légitime d'obtenir une somme d'argent doit être regardée comme un bien au sens de ces stipulations (CEDH 28 septembre 2004, n° 44912/98).
Récente illustration jurisprudentielle
Le Conseil d'État a déjà consacré le principe d'espérance légitime en droit français (CE 19 novembre 2008, n° 292948). Il a ainsi, par exemple, reconnu l'existence d'une espérance légitime du fait de la croyance par le contribuable du maintien d'une jurisprudence du Conseil d'État le favorisant (CE 21 octobre 2011, n° 314767).
L'atteinte à l'espérance légitime du contribuable est caractérisée lorsque le législateur remet en cause un régime fiscal garanti pour une période limitée dans le cadre d'un dispositif incitatif (CE 9 mai 2012, n° 308996).
En l'espèce, la Cour administrative d'appel avait rejeté la demande des sociétés, au motif que le dispositif du crédit d'impôt ne comportait aucune indication de durée et n'avait pas pour objet d'autoriser ses bénéficiaires à imputer le crédit d'impôt sur un exercice autre que celui au titre duquel sont versées les primes d'intéressement (CAA Versailles 20 juillet 2017, n° 16VE01776). Toutefois, le Conseil d'État a écarté cet argument et retenu que les accords d'intéressement sont conclus pour une durée triennale. Dès lors, il retient que les dispositions fiscales, éclairées par les travaux préparatoires, étaient de nature à laisser espérer leur application sur l'ensemble de la période triennale pour laquelle est conclu un accord d'intéressement (CE 6 juin 2018, n° 414482). Par suite, en excluant les entreprises de plus de 250 salariés du dispositif à compter de l'année 2011, le Conseil d'État retient que le législateur a privé la société et ses filiales d'une espérance légitime d'en bénéficier jusqu'au terme de la période triennale d'intéressement, qui courait de 2009 à 2011.
Contrôle de proportionnalité du juge
L'atteinte à l'espérance légitime du contribuable ne suffit pas pour écarter la loi.
En effet, le principe d'espérance légitime ne fait pas obstacle à ce que le législateur adopte de nouvelles dispositions remettant en cause, même de manière rétroactive, des droits patrimoniaux découlant de lois en vigueur. Le législateur doit toutefois ménager un juste équilibre entre l'atteinte portée à ces droits et les motifs d'intérêt général susceptibles de la justifier.
Il appartient à la Cour administrative d'appel de Versailles, devant laquelle l'affaire est renvoyée, de se prononcer sur ce point.
« La liasse fiscale BIC-IS », RF 1092, § 61-1
