4 - Groupe TVA : quelques précisions administratives
Faisant suite à la consultation publique qui s'est achevée le 31 mars dernier, quelques précisions sont apportées au régime dit « de l'assujetti unique ».
Actualité BOFiP du 21 juin 2023
L'essentiel
En premier lieu, la doctrine vient préciser certains enjeux liés à la création du groupe TVA, qu'il s'agisse de la notion de lien de contrôle pour les associations, du régime applicable aux opérations réalisées par les membres avant la constitution ou encore des régularisations annuelles devant être opérées. / 4-1 à 4-3
En second lieu, les formalités déclaratives en cas d'évolution du périmètre sont décalées au 31 décembre de l'année précédente et les modalités d'exercice du droit à déduction sont clarifiées pour les dépenses individualisables et pour les dépenses engagées par un membre et utilisées de manière marginale par d'autres membres. / 4-4 à 4-6
Constitution de l'assujetti unique
Lien de contrôle pour les associations
La constitution d’un assujetti unique est conditionnée à l’existence d’un lien étroit sur le plan financier entre les personnes exerçant l’option.
En pratique, la condition de contrôle est le critère de droit commun pour établir l’existence de liens financiers. Cette condition est fondée sur un critère de contrôle, satisfait par la détention, directe ou indirecte, de plus de 50 % du capital ou des droits de vote d’un autre assujetti (CGI art. 256 C, II.1 ; voir « La TVA dans les groupes », RF 2023-1, § 206).
La doctrine mise à jour précise que pour une association, le contrôle, direct ou indirect, d'une majorité des voix au sein de l'assemblée générale constitue un élément de nature à caractériser l'existence de liens financiers (BOFiP-TVA-AU-10-20-10-§ 40-21/06/2023).
Exemple
Une société A détient 52 % du capital d’une société B, 51 % du capital d’une société C et 95 % du capital d’une société D.
Par ailleurs, les sociétés B, C et D détiennent chacune une voix au sein de l’assemblée générale de l’association E, dans laquelle s’expriment au total cinq voix. Dès lors, B, C et D sont soumises à un contrôle commun et détiennent ensemble une majorité des droits de vote au sein de l’assemblée générale de E.
Dans ces conditions, A, B, C, D et E doivent être considérées comme étroitement liées sur le plan financier.
Régime applicable aux opérations réalisées par les membres avant la constitution
Les membres du groupe TVA doivent en principe déclarer les opérations dont la date du fait générateur est antérieure à la date de leur entrée dans le groupe TVA, mais dont l'exigibilité intervient après cette intégration (voir RF 2023-1, § 307).
En pratique, la doctrine précise que ces opérations font l'objet d'une déclaration rectificative déposée au titre de la dernière période durant laquelle le membre avait la qualité d'assujetti, soit avant d'intégrer le groupe TVA (BOFiP-TVA-AU-10-30-§ 50-21/06/2023).
En revanche, la TVA grevant les dépenses du membre engagées avant l'adhésion au groupe TVA et qui devient exigible postérieurement à la constitution du groupe TVA doit être déduite par l'assujetti unique (BOFiP-TVA-AU-10-30-§ 50-21/06/2023).
Régularisations annuelles au titre de la constitution
La doctrine administrative fournissait un exemple de régularisation globale engendrée par l'entrée dans un groupe TVA (voir RF 2023-1, § 504).
Un exemple de régularisation annuelle a été ajouté dans la doctrine comme suit (BOFiP-TVA-AU-10-30-§ 130-21/06/2023).
Exemple
Une société A fait l’acquisition d’un équipement informatique le 15 juin 2022, pour une valeur de 50 000 € HT et supporte à ce titre 10 000 € de TVA. Ce bien immobilisé est intégralement utilisé pour la réalisation de prestations de services que A effectue pour le compte de B et C, dont certaines seulement ouvrent droit à déduction.
Il en résulte, pour cette dépense, un coefficient de déduction égal à 0,5 résultant du produit d'un coefficient d'assujettissement de 1, d'un coefficient de taxation égal à 0,5 et d'un coefficient d'admission de 1. Le montant de TVA déduite au moment de l’acquisition est dès lors de 5 000 €.
Au 1er janvier 2023, A, B et C, intègrent un assujetti unique. À la suite de cette intégration, les prestations de services rendues par A à B et C constituent des prestations internes étrangères au système de la TVA. Au cas particulier, ces prestations concourent à la fois aux opérations exonérées n'ouvrant pas droit à déduction et aux opérations taxées ouvrant droit à déduction effectuées par B et C avec des tiers.
S'agissant d'une dépense mixte utilisée par plusieurs membres de l'assujetti unique, le coefficient de taxation applicable au titre de l'année N que A retient est calculé par référence au chiffre d'affaires des membres utilisateurs (BOFiP-TVA-AU-40-§ 170-21/06/2023 ; voir RF 2023-1, § 520). Il correspond, au cas particulier, à 0,44. Il en résulte un coefficient de déduction de l'année égal à 0,44, les coefficients d'assujettissement et d'admission étant, de leur côté, inchangés (égaux à l'unité).
Toutefois, l'écart entre le coefficient de déduction de 2023 et le coefficient de déduction de référence (celui de 2022) n'étant pas supérieur à un dixième, aucune régularisation annuelle ne doit être effectuée au titre de l'année 2023.
En revanche, au titre de l'année 2024, il apparaît que le coefficient de taxation à retenir est égal à 0,62. Le coefficient de déduction de l'année attaché à l'équipement informatique est donc désormais égal à 0,62. L'écart entre ce coefficient de déduction et le coefficient de déduction de référence (0,5) étant supérieur à un dixième, l’entreprise opère, au plus tard sur sa déclaration de chiffre d'affaires déposée en avril 2025, une déduction complémentaire égale à (0,62 – 0,5) / 5 × 10 000, soit 240 €. Cette variation implique en effet droit à une régularisation annuelle.
Vie du groupe TVA
Évolution du périmètre
Un assujetti qui ne remplissait pas les conditions de liens pour intégrer le groupe TVA au jour de l'exercice de l'option peut néanmoins devenir membre durant les 3 premières années dès lors qu'il remplit ces conditions (voir RF 2023-1, § 310).
En pratique, l'option par le représentant de l'assujetti unique pour intégrer ce nouveau membre, qui devait être exercée avant le 31 octobre de l'année précédant l'entrée dans le groupe de ce nouveau membre, peut désormais être exercée jusqu'au 31 décembre de l'année précédente (BOFiP-TVA-AU-20-§ 20-21/06/2023).
À noter
Cette évolution permet par exemple à des sociétés absorbées après le 31 octobre d'intégrer un groupe TVA dès le 1er janvier de l'année suivante.
Dépenses individualisables et droit à déduction
Les dépenses individualisables peuvent être directement imputées au(x) membre(s) utilisateur(s) (voir RF 2023-1, § 522).
En pratique, l'assujetti unique peut désormais opérer la déduction directement au sein du secteur distinct constitué par le membre utilisateur, pour la part de la dépense qui lui est imputée (BOFiP-TVA-AU-40-§ 210-21/06/2023).
Ainsi, pour une TVA déductible égale à 4 880 € grevant une dépense exposée par le membre A et se répartissant comme suit : 2 000 € déduits au titre de l'imputation au secteur A, 0 € déduits au titre de l'imputation au secteur B, et 2 880 € déduits au titre de l'imputation au secteur C, l'assujetti unique peut :
-soit inscrire l’ensemble de cette TVA déductible (4 880 €) sur le formulaire annexé à sa déclaration de chiffre d'affaires correspondant au membre A, en appliquant le coefficient de déduction de chaque membre utilisateur, à proportion de la dépense imputée ;
-soit répartir cette TVA déductible sur les différentes annexes à sa déclaration retraçant les activités de ses membres en tant que secteurs distincts, en l’inscrivant à hauteur de 2 000 € sur le formulaire correspondant au membre A et de 2 880 € sur le formulaire correspondant au membre C.
Dépenses engagées par un membre et utilisées de manière marginale par d'autres membres
Par simplification, l'assujetti unique peut réputer que lorsque des dépenses sont utilisées à plus de 90 % pour les besoins des opérations imposables du seul membre de l'assujetti unique qui les a engagées, ces dépenses sont intégralement utilisées pour réaliser ces opérations imposables. Ainsi, les dépenses en cause ne sont pas considérées comme des dépenses communes à plusieurs membres de l'assujetti unique (voir RF 2023-1, § 524).
La doctrine précise désormais que ces dépenses peuvent consister en des frais généraux (BOFiP-TVA-AU-40-§ 240-21/06/2023).
