La loi « travail, emploi, pouvoir d'achat » a mis en place un mécanisme d'exonération d'impôt sur le revenu de la rémunération des heures supplémentaires effectuées au-delà de 35 heures hebdomadaires (ou de la durée d'équivalence), des heures complémentaires et des jours travaillés au-delà de 218 jours par an.

Cette exonération s'applique sous certaines conditions et limites détaillées dans un précédent Feuillet (voir FH 3211, §§ 1-1 à 21), directement définies par la loi et auxquelles le décret n'apporte aucune précision complémentaire, à une exception près.

Pour les salariés à temps partiel, l'exonération d'impôt sur le revenu ne s'applique pas à la rémunération des heures complémentaires accomplies de manière régulière au-delà de certains seuils (c. trav. art. L. 212-4-3, al. 7), sauf si ces heures sont intégrées à l'horaire contractuel de travail pendant une durée minimale (voir FH 3191, § 1-20). Cette durée minimale vient d'être fixée à 6 mois. S'il s'agit d'un contrat pour lequel moins de 6 mois restent à courir (ex. : un CDD), la durée à retenir est celle restant à courir jusqu'à la fin du contrat (CGI, ann. III, art. 38 septdecies nouveau).

Rappelons qu'il s'agit de la situation dans laquelle, pendant une période de 12 semaines consécutives ou pendant 12 semaines au cours d'une période de 15 semaines, l'horaire moyen réellement effectué par un salarié a dépassé de 2 heures au moins par semaine, ou de l'équivalent mensuel de cette durée, l'horaire prévu dans son contrat (voir « Temps de travail, salaire et formation », RF 967, § 1315). L'objet de l'exception prévue par la loi est d'éviter les abus en matière de temps partiel : le dépassement régulier de l'horaire fixé au contrat de travail à temps partiel ne donnera donc lieu au bénéfice de l'exonération d'impôt sur le revenu que s'il est régularisé du fait de l'intégration de ce dépassement, pendant la durée minimale, dans l'horaire prévu au contrat.

Pour l'ensemble des autres conditions et limites de l'exonération d'impôt sur le revenu, les lecteurs voudront bien se rapporter au Feuillet dans lequel elles ont été détaillées (voir FH 3211, §§ 1-1 à 1-21).

Certaines entreprises ont un horaire collectif supérieur à la durée légale du travail et mensualisent, pour le calcul de la rémunération, les heures supplémentaires comprises dans cet horaire (c. trav. art. L. 212-5, al. 8 ; voir RF 967, § 1054).

Selon nos informations, l'administration pourrait être amenée à considérer que seul le nombre d'heures supplémentaires « réellement effectué » ouvre droit à l'exonération d'impôt sur le revenu et, partant, à la réduction de cotisations salariales et à la réduction de cotisations patronales. De même, seule la rémunération de ces heures supplémentaires « réelles » pourrait être exclue de la rémunération mensuelle brute utilisée pour le calcul de la réduction de cotisations Fillon. En pratique, une telle solution obligerait à un décompte hebdomadaire précis des heures supplémentaires effectuées.

Cette solution reste toutefois à confirmer, ou à infirmer, par la circulaire à paraître.

Le respect des conditions de l'exonération d'impôt sur le revenu est essentiel pour l'application des nouvelles réduction de cotisations salariales et déduction forfaitaire de cotisations patronales (voir 1-4 et 1-9).

De même, pour que la rémunération d'heures supplémentaires ou complémentaires puisse être assortie de la rémunération mensuelle brute utilisée pour calculer le coefficient de la réduction Fillon (voir 1-24), encore faut-il qu'il s'agisse d'heures remplissant les conditions exigées par le mécanisme d'exonération d'impôt sur le revenu.

Toute heure supplémentaire, toute heure complémentaire ou tout autre élément de durée du travail effectué dont la rémunération remplit les conditions requises pour l'exonération d'impôt sur le revenu dans le cadre des nouvelles dispositions de la loi « travail, emploi, pouvoir d'achat » ouvre droit à une réduction de cotisations salariales (c. séc. soc. art. L. 241-17, I).

Cette réduction s'impute sur le montant des cotisations salariales de sécurité sociale (assurance vieillesse et assurance maladie) dues pour chaque salarié, au titre de l'ensemble de la rémunération versée à l'intéressé au moment du paiement des heures de travail concernées, et non au moment de leur exécution (c. séc. soc. art. L. 241-17, II). Elle ne doit pas dépasser le montant total de ces cotisations (c. séc. soc. art. L. 241-17, II), ceci dans le but d'éviter d'aboutir à un solde négatif pour l'organisme de recouvrement.

La réduction est en principe égale à 21,50 % de la rémunération exonérée d'impôt se rapportant à l'heure en cause (c. séc. soc. art. D. 241-21, I). Toutefois, le taux effectif de la réduction ne peut pas dépasser (c. séc. soc. art. D. 241-21, II) le taux résultant du rapport entre, d'une part, les cotisations et contributions salariales (voir liste ci-après) dues au titre du mois au cours duquel est payée la durée supplémentaire travaillée ouvrant droit à l'exonération d'impôt et, d'autre part, la rémunération brute du même mois.

En pratique, la rémunération exonérée d'impôt peut se rapporter à une heure supplémentaire, à une heure complémentaire ou, sous certaines conditions, à des jours travaillés au-delà de 218 jours par an par des salariés en forfait jours sur l'année (voir FH 3211, §§ 1-6 à 1-21).

Les cotisations à prendre en compte sont, à notre sens et sous réserve des précisions de la circulaire ministérielle à venir, les suivantes :
- CSG et CRDS, sachant que ces contributions sont également calculées sur les cotisations patronales de retraite supplémentaire et de prévoyance complémentaire, y inclus la cotisation d'assurance décès obligatoire des cadres ;
- cotisations à l'assurance vieillesse et l'assurance maladie sécurité sociale ;
- cotisations dues aux régimes de retraite complémentaire légalement obligatoires (ARRCO et AGIRC notamment) ;
- contributions d'assurance chômage ;
- le cas échéant, cotisation maladie finançant le régime local d'Alsace-Moselle ;
- le cas échéant, cotisations versées à l'IRCANTEC ou contribution de solidarité due par les agents publics (loi 82-939 du 4 novembre 1982).

Pour le cas d'un salarié pour lequel l'employeur peut appliquer des taux réduits de cotisations salariales (ex. : journalistes), le mécanisme de plafonnement doit être mis en oeuvre en tenant compte de ces taux réduits (c. séc. soc. art. D. 241-22).

À toutes fins utiles, en tant qu'aide au paramétrage de la paye, nous avons regroupé dans le tableau ci-après les taux de cotisations, exprimés en taux direct sur salaire, dues sur chaque tranche de rémunération pour un salarié cadre ou non cadre, dans l'hypothèse où :

- les cotisations de retraite complémentaire sont réparties selon la règle de droit commun AGIRC ou ARRCO,

- il n'y a pas de régime de retraite supplémentaire ou de prévoyance complémentaire, en dehors de l'assurance décès obligatoire des cadres de 1,50 %.

Le calcul s'effectue salarié par salarié. Il faut raisonner comme suit :

- le taux de la réduction est égal au taux correspondant au rapport entre, d'une part, les cotisations et contributions salariales rendues obligatoires par la loi dues au titre du mois au cours duquel est payée la durée supplémentaire travaillée ouvrant droit à l'exonération d'impôt, et d'autre part, la rémunération brute du même mois (voir 1-6),

- s'il dépasse 21,50 %, le taux est retenu pour 21,50 %.

Pour connaître le montant de la réduction de cotisations salariales, il suffit ensuite d'appliquer ce taux à la rémunération brute exonérée d'impôt correspondant à la durée du travail supplémentaire en cause.

Il est ici fait référence à la rémunération exonérée d'impôt. Rappelons que l'exonération d'impôt sur le revenu s'applique non seulement à la rémunération des heures y ouvrant droit mais également à la majoration salariale. Toutefois, la majoration de salaire n'est exonérée d'impôt que dans la limite des taux prévus par la convention collective ou l'accord professionnel ou interprofessionnel applicable. À défaut de convention ou d'accord, la majoration est prise en compte :
- pour les heures supplémentaires, dans la limite des taux de 25 % ou 50 % selon la catégorie d'heures supplémentaires (c. trav. art. L. 212-5) ;
- pour les heures complémentaires, dans la limite du taux de 25 % ;
- selon des modalités particulières pour les heures effectuées au-delà de 1 607 heures dans le cadre d'une convention de forfait annuel en heures ou au-delà de 218 jours dans le cadre d'une convention de forfait en jours sur l'année (voir FH 3211, § 1-17).

Au titre d'un même mois, la réduction ne peut, en aucun cas, dépasser le montant des cotisations salariales de sécurité sociale dues sur l'ensemble de la rémunération versée au moment du paiement de la durée du travail supplémentaire en cause (voir 1-5).

Les cotisations salariales de sécurité sociale regroupent la cotisation d'assurance maladie (0,75 %, majoré éventuellement de la surcotisation en Alsace-Moselle) et les cotisations d'assurance vieillesse (0,10 % sur la totalité du brut et 6,65 % dans la limite du plafond).

Exemple

Selon nos informations, le cumul de la réduction de cotisations salariales avec une exonération totale ou partielle de cotisations salariales de sécurité sociale, une assiette forfaitaire ou un montant forfaitaire de cotisations ne serait pas autorisé, en l'absence de dispositions réglementaires spécifiques.

Lorsque des heures complémentaires effectuées de manière régulière ne sont pas intégrées au contrat de travail pendant la durée visée au paragraphe 1-1, il convient de reverser à l'URSSAF les montants de la réduction de cotisations salariales précédemment calculés sur la période de 12 ou 15 semaines en cause. Le reversement doit être effectué au cours du mois civil suivant la période en cause (c. séc. soc. art. D. 241-23).

Une déduction forfaitaire des cotisations patronales peut être appliquée pour toute heure supplémentaire ou toute durée du travail dont la rémunération entre dans le champ de l'exonération d'impôt sur le revenu (voir FH 3211, §§ 1-6 à 1-21 ; c. séc. soc. art. L. 241-18, I).

Rappelons qu'en pratique, cette mesure vise essentiellement les heures supplémentaires effectuées au-delà de 35 heures hebdomadaires et, sous certaines conditions, les jours travaillés au-delà de 218 jours par an par les salariés en convention de forfait en jours sur l'année.

Cette déduction forfaitaire ne peut pas être appliquée au titre des heures complémentaires effectuées par les salariés à temps partiel, même si elles remplissent par ailleurs les conditions requises pour ouvrir droit à l'exonération d'impôt et à la réduction de cotisations salariales.

Le montant de la déduction forfaitaire doit être déduit des sommes devant être versées par l'employeur à son URSSAF pour chaque salarié, au titre de l'ensemble de la rémunération versée au moment du paiement de la durée du travail supplémentaire en cause (c. séc. soc. art. L. 241-18, III).

La déduction forfaitaire peut être appliquée à la condition que l'heure supplémentaire effectuée soit rémunérée au moins comme une heure normale.

Ceci signifie que l'employeur ne peut recourir au repos compensateur de remplacement que pour le paiement de la majoration de salaire, sauf à perdre le bénéfice de la déduction.

Exemple Pour un salarié rémunéré à un taux horaire de 10 €, une heure supplémentaire ouvre droit à la déduction à la condition qu'elle fasse l'objet d'une rémunération au moins égale à 10 € : seule la majoration de salaire de 25 % peut faire l'objet d'un repos compensateur de remplacement en lieu et place d'une rémunération. Si le paiement de l'heure se voit intégralement substituer un repos compensateur de remplacement ou, si le repos compensateur de remplacement dépasse le taux de majoration, l'heure en cause n'ouvre pas droit à la déduction forfaitaire.

Le montant de la déduction forfaitaire est fixé à 0,50 € par heure supplémentaire dont la rémunération est exonérée d'impôt sur le revenu (c. séc. soc. art. D. 241-24, I).

Dans les entreprises employant au plus 20 salariés, la déduction est majorée d'1 €, pour atteindre 1,50 € pour une heure supplémentaire dont la rémunération est exonérée d'impôt sur le revenu (c. séc. soc. art. D. 241-24, II).

Comme pour le bénéfice de la réduction Fillon majorée, l'effectif est apprécié au 31 décembre, tous établissements confondus, en fonction de la moyenne au cours de l'année civile des effectifs mensuels, calculés selon les règles prévues en droit du travail (c. trav. art. L. 620-10 et L. 620-11 ; c. séc. soc. art. D. 241-26 ; voir encadré ci-contre). C'est cet effectif qui détermine si l'entreprise a ou non droit à la déduction forfaitaire majorée pour l'année civile suivante.
S'agissant d'une entreprise qui se crée en cours d'année, c'est la date de la création qui détermine la formule applicable l'année de la création. Pour la formule à appliquer au titre de l'année suivante (année N + 1), l'effectif est apprécié au 31 décembre de l'année N, en fonction de la moyenne des effectifs de chacun des mois d'existence de la première année (c. séc. soc. art. D. 241-26, al. 3).
En ce qui concerne le droit à la déduction forfaitaire majorée pour les heures supplémentaires effectuées du 1^er octobre 2007 au 31 décembre 2007, il faut se placer au 31 décembre 2006 (art. 6).

Pour bénéficier de cette majoration d'1 €, l'entreprise doit respecter la réglementation européenne sur les aides de minimis (c. séc. soc. art. L. 241-18, IV ; règlt CE 2006-1998 du 15 décembre 2006). Concrètement, il convient de s'assurer que le montant de la déduction forfaitaire et des autres aides entrant dans le champ de ce règlement européen n'excède pas, sur une période de 3 exercices fiscaux (dont l'exercice en cours), le plafond fixé par ce règlement (200 000 €, sauf dans le secteur du transport routier où le plafond est de 100 000 €).

 Une disposition spécifique (art. 6, II) prévoit que la déduction forfaitaire est également fixée à 1,50 €, jusqu'au 31 décembre 2008, pour les entreprises qui comptent aujourd'hui plus de 20 salariés mais qui pouvaient prétendre, jusqu'au 30 septembre 2007, à l'ancien régime dérogatoire fixant un taux légal de 10 % de majoration pour les 4 premières heures supplémentaires (loi 2005-96 du 31 mars 2005, art. 4-II).

La mécanique juridique des textes conduit à considérer que sont visées les entreprises qui avaient 20 salariés ou moins au 31 mars 2005.

Dans le cas où un nombre d'heures supplémentaires n'est pas entier, le montant de la déduction forfaitaire devrait logiquement être proratisé.

Exemple Dans une entreprise de plus de 20 salariés, un salarié totalise 3 h 20 mn d'heures supplémentaires. La déduction forfaitaire est de [3 h + (20 mn/60 mn)] X 0,50 € = 1,67 €.

Ces salariés sont exonérés d'impôt sur le revenu pour la rémunération des jours travaillés, sous certaines conditions, au-delà de 218 jours par an (voir FH 3211, §§ 1-13, 1-14 et 1-17).

Ces jours donnent également droit à la déduction forfaitaire de cotisations patronales, qui est égale à 7 fois le montant de base (c. séc. soc. art. L. 241-18, II), soit 3,50 € par jour en principe et 10,50 € s'il s'agit d'un employeur pouvant bénéficier de la déduction majorée (voir 1-13).

La déduction forfaitaire est cumulable avec des exonérations de cotisations patronales de sécurité sociale (y inclus la réduction Fillon), dans la limite des cotisations patronales de sécurité sociale ainsi que des contributions patronales recouvrées suivant les mêmes règles, restant dues par l'employeur au titre de l'ensemble de la rémunération du salarié concerné (c. séc. soc. art. L. 241-18, IV).

Sous réserve des précisions de la circulaire, la déduction forfaitaire intervient en dernier lieu, après application des autres exonérations de cotisations patronales applicables.

Rappelons que :
- les cotisations patronales de sécurité sociale correspondent aux cotisations d'assurance maladie, d'assurance vieillesse, d'allocations familiales et d'accidents du travail ;
- les « contributions patronales recouvrées selon les mêmes règles » correspondent au FNAL, au versement de transport et à la contribution solidarité autonomie.

La réduction de cotisations Fillon se calcule toujours au mois le mois, en fonction de la rémunération brute soumise à cotisations du salarié (c. séc. soc. art. L. 241-13, III).

Elle est égale à cette rémunération mensuelle brute multipliée par un coefficient, qui se calcule de manière particulière. Seules les modalités de calcul de ce coefficient sont affectées par la réforme.

Les principes de base restent donc inchangés : la réduction Fillon reste un dispositif qui intéresse essentiellement les bas salaires.

À ce stade, il n'y a pas de changement quant à la notion de « rémunération mensuelle brute » sur laquelle s'applique le coefficient.

Il est toujours fait référence à la rémunération mensuelle brute retenue au sens de l'article L. 242-1 du code de la sécurité sociale (c. séc. soc. art. L. 241-13, III), à savoir l'assiette des cotisations de sécurité sociale. Il faut donc tenir compte, notamment :

- du salaire de base et des primes diverses (treizième mois, prime de vacances, prime d'ancienneté, prime d'assiduité, etc.) ;

- de certaines sommes versées à la rupture du contrat (indemnité compensatrice de congés payés, prime de précarité, fraction des indemnités de rupture soumise à cotisations de sécurité sociale, etc.) ;

- de l'indemnisation ou de la rémunération soumise à cotisations afférente à des périodes qui ne constituent pas du temps de travail effectif (astreinte, pauses, temps d'habillage ou de déplacement professionnel, etc.) ;

- de la rémunération des heures supplémentaires et des heures complémentaires.

Pour les salariés dont les indemnités de congés payés sont versées par les caisses de congés payés (professions du bâtiment et des travaux publics, intermittents du spectacle, etc.), le montant mensuel de la réduction est majoré de 10 %. Cette majoration n'est pas affectée par la réforme.

Si le salarié prend ses congés, la réduction est calculée en tenant compte de la rémunération correspondant à la période travaillée, à l'exclusion des sommes versées par la caisse de congés payés. La réduction n'est pas applicable aux cotisations dues par les caisses de congés payés sur les indemnités qu'elles versent aux salariés.

Le principe veut que la réduction de cotisations Fillon ne soit cumulable avec aucune autre exonération totale ou partielle de cotisations patronales ou l'application de taux spécifiques d'assiettes ou de montants forfaitaires de cotisations, sous réserve de deux dispositifs :

- la réduction forfaitaire sur les avantages en nature « repas » dans le secteur des hôtels-cafés-restaurants (c. séc. soc. art. L. 241-14 ; voir « Les cotisations sociales de l'entreprise », RF 963, § 2143) ;

- la déduction forfaitaire de cotisations patronales au titre des heures supplémentaires défiscalisées (voir 1-16).

Pour ces employeurs, le coefficient est égal à (c. séc. soc. art. D. 241-7, I) :

0,26/0,6 X [(1,6 X SMIC mensuel/rémunération mensuelle brute) - 1]

Le coefficient est arrondi à trois décimales, au millième le plus proche (ex. : 0,1248 est retenu pour 0,125).

Sa valeur est plafonnée à 0,260. S'il est supérieur à ce seuil, le coefficient est pris en compte pour une valeur égale à 0,260.

Depuis le 1^er juillet 2007, la réduction Fillon est plus favorable pour les entreprises de 1 à 19 salariés (voir FH 3206-1).

À partir du 1^er octobre, ce coefficient de calcul est égal à (c. séc. soc. art. D. 241-7, I) :

0,281/0,6 X [(1,6 X SMIC mensuel/rémunération mensuelle brute) - 1]

Le coefficient est arrondi à trois décimales, au millième le plus proche (ex. : 0,1248 est retenu pour 0,125).

Sa valeur est plafonnée à 0,281. Si le coefficient est supérieur à ce seuil, il est pris en compte pour une valeur égale à 0,281.

L'effectif est apprécié au 31 décembre, tous établissements confondus, en fonction de la moyenne au cours de l'année civile des effectifs mensuels, calculés selon les règles prévues en droit du travail, comme pour la déduction forfaitaire de cotisations patronales majorée (c. séc. soc. art. D. 241-26 ; voir 1-12 et encadré p. 7). C'est cet effectif qui détermine la formule applicable (formule « spéciale PME » ou formule « classique ») pour l'année civile suivante. En ce qui concerne la période « juillet 2007-décembre 2007 », il faut se placer au 31 décembre 2006,
S'agissant d'une entreprise qui se crée en cours d'année, c'est la date de la création qui détermine la formule applicable l'année de la création. Pour la formule à appliquer au titre de l'année suivante (année N + 1), l'effectif est apprécié au 31 décembre de l'année N, en fonction de la moyenne des effectifs de chacun des mois d'existence de la première.

Rappelons par ailleurs que s'agissant des salariés qu'ils mettent à la disposition de leurs membres, les groupements d'employeurs peuvent également bénéficier de cette formule de calcul plus favorable, pour leurs salariés exclusivement mis à la disposition, au cours d'un même mois, de membres du groupement ayant un effectif de 19 salariés ou moins (c. trav. art. L. 241-13, III, al. 5 ; voir FH 3206, § 1-9).

Les deux changement sont les suivants :

- la notion de « SMIC mensuel » se substitue au « produit du SMIC rapporté au nombre d'heures rémunérées » (voir 1-25) : cette modification aboutit à la suppression de quelques effets d'aubaine (voir 1-33),

- sous certaines conditions, la rémunération des heures supplémentaires ou complémentaires exonérées d'impôt sur le revenu est exclue de la rémunération mensuelle brute (voir 1-24) : cette modification est plutôt favorable à l'entreprise.

La « rémunération mensuelle brute » retenue dans les formules de calcul du coefficient s'entend de la rémunération mensuelle brute soumise à cotisations de sécurité sociale (c. séc. soc. art. L. 242-1), en excluant toutefois la rémunération des heures complémentaires et des heures supplémentaires exonérées d'impôt sur le revenu, majoration de salaire incluse dans la limite, en ce qui concerne la majoration salariale correspondante, des taux légaux de 25 % ou 50 % selon les cas (c. trav. art. L. 212-5, I). À s'en tenir au texte du décret, la seule référence valable à cet égard est le taux légal, et non le taux différent fixé par une éventuelle convention de branche.

Exemples L'exemple retenu est celui d'un salarié travaillant dans une petite entreprise dont l'horaire collectif est de 35 heures hebdomadaires.
(1) Pour un salarié rémunéré sur une base horaire de 10 € et au titre de 4 heures supplémentaires majorées de 25 %, la rémunération du mois est de : [(35 X 10 € X 52/12) + (8 h X 125 % X 10 €)] = 1 616,67 €.
Les heures supplémentaires représentent une rémunération de : 8 h X 125 % X 10 € = 100 €.
La rémunération mensuelle brute à utiliser dans le calcul du coefficient de la réduction Fillon est de : 1 616,67 € - 100 € = 1 516,67 €.
(2) Pour ce même salarié, dans l'hypothèse où les heures supplémentaires seraient majorées à un taux supérieur au taux légal (ex. : 35 %), la rémunération du mois est de : [(35 X 10 € X 52/12) + (8 h X 135 % X 10 €)] = 1 624,67 €.
Les heures supplémentaires ne peuvent être exclues de la rémunération mensuelle brute que dans la limite du taux légal de majoration de 25 %, de : 8 h X 125 % X 10 € = 100 €.
La rémunération mensuelle brute à utiliser dans le calcul du coefficient de la réduction Fillon est de : 1 624,67 € - 100 € = 1 524,67 €.

En pratique, le coefficient de la réduction Fillon n'est donc pas affecté par l'accomplissement d'heures supplémentaires ou complémentaires exonérées d'impôt sur le revenu. Cette réforme est donc favorable à l'employeur, d'autant que ces rémunérations exonérées d'impôt ne doivent pas être exclues de la rémunération à laquelle on applique le coefficient pour déterminer le montant de la réduction Fillon (voir 1-18).

S'agissant du SMIC mensuel, il faut retenir une valeur égale à 151,67 fois le SMIC horaire (c. séc. soc. art. D. 241-7, I, 1°), soit une valeur de 151,67 X 8,44 € = 1 280,09 € actuellement.

Pour les salariés dont la rémunération contractuelle n'est pas fixée pour l'ensemble du mois considéré sur la base d'une durée hebdomadaire, ou rapportée à la durée du cycle, de 35 heures ou d'une durée annuelle de 1 607 heures, le SMIC mensuel est corrigé à proportion de la durée de travail (ou de la durée équivalente lorsque elle est intégralement rémunérée), hors heures supplémentaires et complémentaires au sens de l'article 81 quater du CGI, inscrite à leur contrat de travail au titre de la période où ils sont présents dans l'entreprise et rapportée à celle correspondant à la durée légale du travail.

En pratique, cette règle vise, selon nos informations, les situations suivantes. Les précisions qui suivent sont données sous réserve de confirmation par la circulaire ministérielle.

Salariés à temps partiel

Le montant mensuel du SMIC est réduit à proportion du rapport :

- entre la durée de la semaine travaillée (ou la durée moyenne des semaines travaillées),

- et la durée légale (35 h) lorsque le décompte des heures est hebdomadaire.

Lorsque le temps partiel est défini sur le mois ou sur l'année, il faut utiliser le rapport :

- entre la durée mensuelle prévue au contrat (ou la durée annuelle de travail du salarié),

- et 151,67 heures (1607 heures lorsque le temps partiel est calculé sur l'année).

Exemples
(1) Pour un temps partiel de 30 heures par semaine, le SMIC est de : 8,44 € X 151,67 X 30/35 = 1 097,22 €.
(2) Pour un mi-temps, le SMIC est de : 8,44 € X 151,67 X 17,5/35 = 640,05 €.
(3) Si le temps partiel fonctionne en semaines alternées de 24 heures et 32 heures, soit 28 heures en moyenne, le SMIC mensuel est de : 8,44 € X 151,67 X 28/35 = 1 024,08 €.
(4) Pour un temps partiel de 140 heures mensuelles, le SMIC mensuel est de : 8,44 X 151,67 X 140/151,67 = 1 181,60 €.

Lorsqu'un salarié bénéficie d'un temps partiel modulé prévoyant une variation de la durée hebdomadaire ou mensuelle sur tout ou partie de l'année (c. trav. art. L. 212-4-6) ou d'un temps partiel pour raisons familiales (c. trav. art. L. 212-4-7), et que la rémunération mensuelle est lissée, il convient de retenir le douzième de la durée annuelle correspondante.

Salariés à temps plein soumis à un horaire collectif inférieur à 35 h

Pour les salariés à temps plein soumis à un horaire collectif inférieur à 35 h, le montant mensuel du SMIC 151,67 h est proratisé par le rapport entre l'horaire collectif et la durée légale (35 h) du travail.

Exemple Dans une entreprise dont l'horaire collectif est de 32 heures hebdomadaires, le SMIC mensuel est égal à : 8,44 € X 151,67 X 32/35 = 1 170,37 €.

Cette solution pose une difficulté. Si des salariés à temps plein font des heures comprises entre l'horaire collectif (ex. : 32 h) et la durée légale (35 h), ces heures ne constituent, d'un strict point de vue juridique, ni des heures complémentaires (puisque le salarié n'est pas à temps partiel), ni des heures supplémentaires (puisqu'elles ne sont pas effectuées au-delà de la durée légale) : elles n'ouvrent donc pas droit à exonération d'impôt sur le revenu. Leur rémunération ne devrait donc pas pouvoir être exclue de la rémunération mensuelle brute de référence utilisée pour le calcul du coefficient de la réduction Fillon.

Pour les salariés à temps partiel travaillant dans ces entreprises (ce qui suppose d'avoir un horaire contractuel inférieur à l'horaire collectif), le prorata continue à s'effectuer par rapport à l'horaire de 35 h (voir 1-27).

Salariés n'effectuant pas un mois de travail complet

Pour les salariés n'effectuant pas un mois de travail complet en raison d'une embauche, d'un départ en cours de mois ou d'une absence non rémunérée (ex. : congé sans solde), le SMIC mensuel est affecté d'un coefficient égal au rapport entre l'horaire de travail de l'entreprise sur la période où le salarié était présent et l'horaire de travail de l'entreprise sur la totalité du mois. La circulaire pourrait préciser les modalités de calcul autorisées, par référence aux règles de paye en vigueur dans l'entreprise.

Exemple Un salarié est embauché le 18 octobre 2007 dans une entreprise où les horaires de travail sont uniformes du lundi au vendredi (7 h/jour). Pour ce mois d'embauche, l'entreprise calcule une rémunération exactement proportionnelle, compte tenu de la durée de l'absence rapportée à l'horaire réel du mois : le salarié totalise 70 heures de travail alors que le mois complet compte 23 X 7 = 161 heures rémunérées. Le coefficient est égal à 70/161 = 43,48 % (70 au titre du nombre d'heures couvertes par la période du 18 au 31 octobre, 161 au titre du, nombre d'heures de travail du mois dans l'entreprise).

Cette même règle s'applique, en cas de temps partiel pour raisons familiales (c. trav. art. L. 212-4-7), pour les jours non travaillés en application de ce dispositif, lorsqu'il n'y a pas de lissage de la rémunération.

Horaires d'équivalence

Dans les professions ou des horaires d'équivalence sont applicables, le SMIC mensuel est corrigé à proportion de la durée inscrite au contrat de travail du salarié rapportée à la durée légale, à condition que ces équivalences doivent être intégralement rémunérées (ex. : 43 h payées 43 h).

Exemple Sous réserve de confirmation par la circulaire, pour une durée d'équivalence de 39 h, il faut appliquer au SMIC mensuel un coefficient de 39 h/ 35 h. Le SMIC mensuel sera de : 8,44 € X 151,67 h X 39/35 = 1 426,39 €.

Si les heures d'équivalence ne sont pas rémunérées, ou ne le sont que partiellement, le montant mensuel du SMIC ne fait l'objet d'aucune correction.

En cas de suspension du contrat de travail avec maintien partiel de la rémunération brute du salarié, le SMIC mensuel à retenir est réduit selon le rapport pourcentage de rémunération demeurée à la charge de l'employeur et soumise à cotisations.

En pratique, sous réserve de précisions par circulaire, lorsque l'employeur maintient partiellement le salaire (ex. : maintien de salaire net sous déduction d'IJSS en cas d'arrêt maladie), il convient de multiplier le SMIC mensuel 151,67 h par le rapport « rémunération brute du mois effectivement versée période travaillée incluse mais compte tenu de l'absence (hors IJSS)/rémunération qui aurait été versée si le salarié n'avait pas été absent ».

Exemple Un salarié à temps plein perçoit habituellement une rémunération de 1 400 €. Il est absent pour maladie (8 jours ouvrés, soit 10 jours calendaires en comptant le samedi et le dimanche) au cours d'un mois de 22 jours ouvrés durant lequel une prime de vacances de 300 € est versée. L'entreprise maintient le salaire brut sous déduction des IJSS, sans délai de carence. Les calculs se déroulent comme suit.
a) La rémunération versée au titre de la période travaillée est égale à : 1 400 X (14/22) = 890,91 €.
b) Les IJSS (7 jours calendaires après déduction des 3 jours de carence) sont égales à : 1 400 X (3/90) X 50 % X 7 = 163,33 €.
c) Le maintien de salaire demeuré à la charge de l'employeur et soumis à cotisations est égal à : 1 400 - 890,91 - 163,33 = 345,76 €.
d) La rémunération du mois soumise à cotisations est égale à : 890,91 (période travaillée) + 345,76 (maintien de salaire) + 300 (prime de vacances) = 1 536,67 €.
e) La rémunération qui aurait été perçue par le salarié s'il avait travaillé tout le mois est égale à : 1 400 (salaire habituel) + 300 (prime de vacances) = 1 700 €.
f) Le SMIC mensuel à prendre en compte sur le mois est de : 1 280,09 € X (1 536,67/1 700) = 1 157,10 €.
g) Le coefficient de la réduction est égal à : (0,26/0,6) X [(1,6 X 1 157,10/1 536,67) - 1 ] = 0,089.
h) La réduction mensuelle est de : 1 536,67 X 0,089 = 136,76 €.

Les nouvelles modalités de calcul du coefficient de la réduction Fillon imposent d'être à même d'isoler la rémunération des heures supplémentaires et des heures complémentaires qui remplissent les conditions requises pour être exonérées d'impôt sur le revenu, en veillant bien à deux points :

- elles sont exclues de la rémunération mensuelle brute lorsqu'il s'agit de calculer le coefficient (voir 1-9) ;

- elles sont comprises dans la rémunération mensuelle brute lorsqu'il s'agit de calculer le montant de la réduction (voir 1-3).

Une réforme applicable depuis le 1^er janvier 2006 permettait de convertir en nombre d'heures certains temps rémunérés ou indemnisés, bien qu'ils ne constituent pas du travail effectif : astreintes, temps de déplacement professionnel, etc. Il était également permis de convertir en nombre d'heures les indemnités compensatrices de congés payés. Ces mesures offraient quelques effets d'aubaine dont pouvaient profiter les entreprises (voir FH 3196-6 pour le détail).

Avec la disparition du nombre d'heures rémunérées, ces effets d'aubaines disparaissent pour une raison simple : le versement d'indemnités compensatrices de congés payés ou d'autres sommes soumises à compensation (indemnisation d'astreintes, par exemple), va mathématiquement gonfler la rémunération mensuelle brute alors que le paramètre « SMIC mensuel » restera inchangé, ce qui va diminuer le coefficient de la réduction, voire dans certains cas faire perdre à l'employeur le bénéfice de la réduction Fillon pour un salarié donné sur un mois donné.

Exemples d'impact de la modification des modalités de calcul de la réduction Fillon (formule de calcul de droit commun)
(1) Heures supplémentaires - Gain sur la réduction Fillon
Un salarié est rémunéré 10 € de l'heure pour un horaire de 35 heures hebdomadaires (salaire mensuel brut : 1 516,67 €). Son employeur lui verse en plus 100 € au titre de la rémunération se rapportant à 8 heures supplémentaires payées à 125 % effectuées entre la 35^e et la 43^e heure hebdomadaire, et 60 € au titre de 4 heures supplémentaires payées à 150 % effectuées au-delà de 43 heures hebdomadaires. La rémunération totale brute est de 1 516,67 € + 100 € + 60 € = 1 676,67 € et le nombre d'heures total de 163,67.

 L'employeur devait déjà établir et tenir à la disposition de l'inspecteur du recouvrement un justificatif de calcul de la réduction Fillon. Ce document a été modifié, de façon à intégrer également la nouvelle réduction de cotisations salariales et la nouvelle déduction forfaitaire de cotisations patronales (c. séc. soc. art. D. 241-13 modifié).

Ce document peut, le cas échéant, être établi sur un support dématérialisé. Il doit être rempli par établissement et par mois civil.

Pour ce qui est des informations globales, il indique :

- le nombre de salariés ouvrant droit à la réduction Fillon, à la réduction de cotisations salariales (voir 1-4) et à la déduction forfaitaire de cotisations patronales (voir 1-9) ;

- le montant total des réductions appliquées au titre de chacun de ces dispositifs.

Sur le plan des informations individualisées, ce document doit également mentionner, pour chacun des salariés concernés :

- son identité ;

- la rémunération brute mensuelle versée ;

- le montant de chaque réduction ou déduction appliquée ;

- le coefficient de calcul de la réduction Fillon appliquée le mois en cause ;

- le cas échéant, le nombre d'heures supplémentaires ou complémentaires dont la rémunération est exonérée d'impôt sur le revenu et la rémunération y afférente.

L'employeur doit mettre à la disposition des agents du service des impôts compétent et des agents de contrôle des organismes de recouvrement des cotisations de sécurité sociale (URSSAF et CMSA) un document en vue du contrôle de l'application de la réduction de cotisations salariales et de la déduction forfaitaire de cotisations patronales (c. séc. soc. art. L. 241-17, IV et L. 241-18, V).

Le décret précise que pour ce faire, l'employeur doit tenir à disposition les informations prévues aux articles D. 212-18 à D. 212-24 du code du travail, à savoir en pratique celles se rapportant aux affichages et documents de suivi du temps de travail (il n'y a aucune nouveauté sur ce point, puisque ce sont des documents que l'employeur doit déjà, en principe, tenir).

Rappelons que ces obligations varient selon le mode d'organisation :
- horaire collectif (c. trav. art. D. 212-18),
- travail par cycle (c. trav. art. D. 212-19),
- travail par relais, roulement ou par équipes successives (c. trav. art. D. 212-20),
- enregistrements quotidien et hebdomadaire dès lors que tous les salariés ne sont pas occupés selon le même horaire collectif (c. trav. art. D. 212-21),
- récapitulatif annuel des jours ou demi-journées travaillés par les salariés en forfait annuel en jours (c. trav. art. D. 212-21-1),
- information en matière de repos compensateur et si nécessaire, document annexé au bulletin de paye récapitulant divers renseignement (cumul des heures supplémentaires, etc.) (c. trav. art. D. 212-33),
- en cas de modulation (c. trav. art. L. 212-8) ou de réduction du temps de travail par jour de repos (c. trav. art. L. 212-9), le document annexé au dernier bulletin de paye de la période et récapitulant le total des heures travaillées par le salarié depuis le début de la période (c. trav. art. D. 212-23).

Lorsque ces données ne sont pas « immédiatement accessibles », l'employeur doit établir, au moins une fois par an pour chaque salarié un récapitulatif hebdomadaire du nombre d'heures supplémentaires ou complémentaires effectuées (ou du nombre d'heures de travail lorsque le décompte des heures supplémentaires n'est pas établi par semaine).

Selon nos informations, le récapitulatif hebdomadaire s'imposerait dès lors que les documents existants ne permettent pas de retrouver l'indication expresse du nombre d'heures supplémentaires ou complémentaires effectuées, en fonction du taux de majoration, ainsi que le mois où elles ont été rémunérées.

Le récapitulatif hebdomadaire doit préciser le mois au cours duquel ces heures sont rémunérées et distinguer les heures supplémentaires et complémentaires en fonction du taux de majoration qui leur est applicable.

Dans les entreprises dont l'horaire collectif est supérieur à 35 h et qui mensualisent les heures supplémentaires correspondant à cet horaire collectif pour le calcul de la rémunération des salariés (c. trav. art. L. 212-5, al. 8 ; voir RF 967, § 1054), l'indication de cette durée collective suffit à satisfaire l'obligation d'établir le récapitulatif pour ces seules heures supplémentaires. Ceci signifie a contrario que si l'employeur a recours à des heures supplémentaires ponctuelles effectuées au-delà de l'horaire collectif, il faudra faire le récapitulatif hebdomadaire pour ces heures, dès lors que les autres données (voir 1-36) ne sont pas immédiatement accessibles.

Concernant les salariés pour lesquels il est fait usage de dispositifs de simplification (titre emploi-entreprise, chèque-emploi TPE, CESU, titre de travail simplifié, complément de libre choix d'activité du mode de garde versé directement par la CAF aux URSSAF pour l'emploi d'une assistance maternelle agréée ou d'une garde d'enfant à domicile), il faut également tenir à disposition les informations visées aux paragraphes 36 et 37.

Le calcul du net imposable sur le bulletin de paye suppose de veiller à certains paramétrages.

Le plus évident a trait aux heures dont la rémunération remplit les conditions requises pour ouvrir droit à l'exonération d'impôt sur le revenu (heures supplémentaires, complémentaires, etc.). Ces rémunérations ne doivent évidemment pas figurer dans le net imposable.

Pour ce qui est des cotisations déductibles, l'optique retenue pourrait être, selon nos informations, de neutraliser l'impact de la durée supplémentaire travaillée. Sous réserve des positions qui seront retenues par l'administration, les solutions suivantes pourraient permettre cette neutralisation :

- les cotisations salariales fiscalement déductibles selon la loi, calculées sur ces rémunérations exonérées d'impôt, restent déductibles du revenu imposable, mais elles sont en partie annulées par la réduction de cotisations salariales ;

- par ailleurs, la CSG/CRDS calculée sur la rémunération exonérée d'impôt des heures supplémentaires serait intégralement déductible du revenu imposable, dans l'optique de neutraliser l'impact des heures supplémentaires sur le net imposable.

En d'autres termes, seraient déductibles les cotisations et contributions sociales habituellement déductibles en application du code général des impôts, calculées sur l'ensemble de la rémunération (heures normales + heures ou jours supplémentaires et heures complémentaires), diminuées de la réduction de cotisations salariales sur les heures ou jours supplémentaires et sur les heures complémentaires, mais majorées de la CSG non déductible (2,4 %) et de la CRDS (0,5 %) afférentes à ces heures ou jours supplémentaires ou complémentaires.

Exemple

Les solutions préconisées par l'administration seront les bienvenues, pour sécuriser les payes le plus en amont possible.

 Si le « nombre d'heures rémunérées » ne fait plus partie des paramètres de calcul de la réduction de cotisations Fillon, il reste utilisé pour de nombreux autres dispositifs : exonération « zones franches urbaines », contrat de professionnalisation, etc.

Il faut toutefois être vigilant, car dans certains cas, les horaires de travail ne peuvent être retenus que dans la limite de la durée légale du travail.

Le code de la sécurité sociale est modifié (c. séc. soc. art. D. 241-27 nouveau), de façon à ce que soit maintenue la réglementation permettant de reconstituer le nombre d'heures rémunérées sur le mois pour les salariés dont la rémunération n'est pas déterminée en fonction d'un nombre d'heures du travail sur le mois. Elle était autrefois déterminée par référence à la réduction Fillon (voir RF 963, §§ 1730 à 1736).

Pour les salariés dont la durée du travail est fixée par une convention individuelle de forfait annuel en jours, le nombre d'heures sur le mois est réputé égal au produit de la durée légale du travail calculée sur le mois et du rapport entre ce forfait et 218 jours.

Exemple Pour un salarié ayant signé un forfait annuel de 210 jours, le nombre d'heures sur le mois est de 35 h X 52/12 X 210/218 = 146,10 h.

S'agissant de ceux qui relèvent d'une convention individuelle de forfait annuel en heures, le nombre d'heures est réputé égal à 52/12 de leur durée moyenne hebdomadaire de travail.

Exemple Pour un salarié ayant signé un forfait annuel de 1 700 heures, le nombre d'heures hebdomadaires moyen est de : 1 700/45,7 = 37,20 (sous réserve que l'administration maintienne cette modalité de calcul autrefois retenue pour la réduction Fillon). Le nombre d'heures mensuel est de : 37,20 h X 52/12 = 161,20.

Pour les autres salariés (ex : VRP), le nombre d'heures rémunérées sur le mois dépend de la comparaison de la rémunération versée sur le mois en cause avec une rémunération de référence à temps plein (RRTP), égale au SMIC rapporté à la durée collective du travail de l'établissement ou la partie de l'établissement où est employé le salarié calculée sur le mois :

- si la rémunération versée au cours du mois est au moins égale à la RRTP, le salarié est réputé effectuer sur le mois un nombre d'heures correspondant à cet horaire collectif ;

- si la rémunération versée est inférieure à la RRTP, le nombre d'heures est réputé égal à l'horaire collectif sur le mois proratisé par le rapport « rémunération versée/RRTP ».

Pour ces salariés, lorsque la période d'emploi rémunérée couvre une partie du mois civil (ex. : embauche ou départ en cours de mois), le nombre d'heures rémunérées au cours du mois est réputé égal à autant de 1/30 de nombre d'heures reconstitué (voir §§ 1-40 à 1-42) que la période d'emploi compte de jours calendaires.

En cas d'absence avec maintien total ou partiel de la rémunération mensuelle brute (ex. : arrêt maladie avec maintien de salaire sous déduction des IJSS), le nombre d'heures pris en compte au titre de ces périodes de suspension est égal au produit du nombre d'heures rémunérées reconstitué (voir 1-40 à 1-42) par le pourcentage de la rémunération demeuré à la charge de l'employeur et soumise à cotisations.

S'agissant du cas des salariés sans horaire autre que les forfaits annuels (voir 1-42), la rémunération à comparer à la rémunération de référence d'une activité à temps plein (RRTP) pour reconstituer le nombre d'heures rémunérées est celle qu'aurait perçue le salarié s'il n'avait pas été absent sur le mois civil.

Pour ces salariés dont la rémunération n'est pas déterminée en fonction d'un nombre d'heures sur le mois, lorsqu'il est fait référence à la notion de « durée collective sur le mois », il faut entendre 52/12 de la durée hebdomadaire de travail (durée hebdomadaire moyenne en cas de modulation du temps de travail ou d'application d'un accord de réduction du temps de travail par octroi de jours ou demi-journées de RTT sur l'année).

Dans un communiqué de presse du 24 septembre 2007, le ministère des Finances a précisé qu'à partir du 1^er octobre, un numéro de téléphone national serait mis en place pour renseigner les entreprises sur les nouvelles réductions de charges (0821 08 00 01 ; 0,12 € TTC/min.).

« Les cotisations sociales de l'entreprise », RF 963, §§ 1708 à 1736, 1740, 1741, 1744, 1749 et 1750

« Temps de travail, salaire et formation », RF 967, p. 251