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Jurisprudence administrative
Conseil d'État, 9ème et 10ème sous-sections réunies, 14/11/2014, 369908, Inédit au recueil Lebon
Rapporteur : Mme Maïlys Lange
Avocats : COPPER-ROYER
Commissaire : Mme Marie-Astrid Nicolazo de Barmon

REPUBLIQUE FRANCAISE

AU NOM DU PEUPLE FRANCAIS

Vu la procédure suivante :

Procédure contentieuse antérieure

M. B... A...a demandé au tribunal administratif d'Orléans la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles il a été assujetti au titre des années 1999 et 2000, ainsi que des pénalités correspondantes. Par un jugement n° 0902503 du 15 mai 2012, le tribunal administratif d'Orléans, après avoir dit n'y avoir pas lieu de statuer à hauteur d'un dégrèvement prononcé par l'administration en cours d'instance, a rejeté le surplus de sa demande.

Par un arrêt n° 12NT01942 du 7 mai 2013, la cour administrative d'appel de Nantes a rejeté l'appel formé par M. A... contre ce jugement.

Procédure devant le Conseil d'Etat

Par un pourvoi sommaire et un mémoire complémentaire, enregistrés les 4 juillet et 3 octobre 2013 au secrétariat du contentieux du Conseil d'Etat, M. A... demande au Conseil d'Etat :

1°) d'annuler l'arrêt n° 12NT01942 du 7 mai 2013 de la cour administrative d'appel de Nantes ;

2°) réglant l'affaire au fond, de faire droit à son appel ;

3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 5 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.


Vu :
- les autres pièces du dossier ;
- le code civil ;
- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
- le code de justice administrative ;


Après avoir entendu en séance publique :

- le rapport de Mme Maïlys Lange, auditeur,

- les conclusions de Mme Marie-Astrid Nicolazo de Barmon, rapporteur public ;

La parole ayant été donnée, avant et après les conclusions, à Me Copper-Royer, avocat de M. A...;



1. Considérant qu'il ressort des pièces du dossier soumis aux juges du fond que M. B... A..., cofondateur et associé majoritaire de la société Stratelite, a fait donation à son épouse et à ses trois enfants mineurs, par actes des 9 novembre et 22 décembre 1999, de 25 actions en pleine propriété et 854 actions en nue-propriété de cette société, la valeur unitaire des titres étant fixée à 32 000 francs dans ces actes de donation ; que 82 actions données aux enfants de M.A..., à raison de 9 en pleine propriété et de 73 en nue-propriété, ont été cédées le 18 novembre 1999, pour un prix unitaire de 28 000 francs, à la société FI System, avec laquelle la société Stratelite a fusionné en vertu d'un protocole d'accord signé le même jour ; que 781 des autres actions ayant fait l'objet de ces donations ont ensuite été cédées le 27 décembre 1999 à la société civile de portefeuille (SCP) Diane, créée le 9 novembre entre les membres de la familleA..., pour un prix unitaire de 32 000 francs, et échangées le 30 décembre, jour de la fusion avec la société FI System, contre des actions de cette dernière société ; que le 25 novembre 1999, le compte ouvert au nom de l'indivision formée par les trois enfants de M. A..., créditeur d'une somme de 252 000 francs correspondant au prix de cession des 9 actions qu'ils détenaient en pleine propriété, a été débité de la même somme par un virement émis au bénéfice de M.A... ; que le compte de la SCP Diane, qui avait été crédité le 22 novembre du prix de cession, soit 2 044 000 francs, des 73 actions démembrées, par virement d'un compte ouvert au nom de M. A..., usufruitier, et de l'indivision de ses trois enfants, nus-propriétaires, a été débité le 25 novembre 1999 d'une somme de 1 500 000 francs et le 31 juillet 2000 d'une somme de 490 000 francs, par des virements émis au bénéfice de M.A... ; qu'à la suite du contrôle dont M. et Mme A...ont fait l'objet au titre des années 1999 et 2000, l'administration a remis en cause la sincérité des actes de donation, et a mis en oeuvre la procédure de répression des abus de droit prévue par l'article L. 64 du livre des procédures fiscales ; qu'elle a regardé la cession des titres de la société Stratelite comme ayant été directement effectuée par M.A..., a imposé au titre de l'année 1999 la plus-value réalisée à cette occasion pour une somme égale, pour chaque titre cédé, à la différence entre le prix de cession, soit 28 000 francs, et la valeur nominale, soit 100 francs, et a, enfin, remis en cause les moins-values que M. et Mme A...avaient imputées à raison de ces opérations, issues de l'écart entre le prix unitaire de cession de 28 000 francs et le prix unitaire de 32 000 francs stipulé aux actes de donation ; que, toutefois, le comité consultatif pour la répression des abus de droit n'a prononcé un avis favorable à la qualification d'abus de droit que pour la seule partie de la donation du 9 novembre 1999 faite au profit des enfants de M. A... et correspondant aux 9 actions en pleine propriété et aux 73 actions en nue-propriété vendues le 18 novembre à la société FI System ; que l'administration a, alors, limité son redressement à la remise en cause de la moins-value et à l'imposition de la plus-value résultant de la cession de ces 82 actions ; que M. A...se pourvoit en cassation contre l'arrêt par lequel la cour administrative d'appel de Nantes a rejeté son appel dirigé contre le jugement du tribunal administratif d'Orléans qui, après avoir jugé qu'il n'y avait pas lieu de statuer à hauteur d'un dégrèvement prononcé en cours d'instance, a rejeté le surplus de sa demande en décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu résultant de ce redressement et des pénalités correspondantes ;

2. Considérant qu'aux termes de l'article L. 64 du livre des procédures fiscales, dans sa rédaction alors applicable : " Ne peuvent être opposés à l'administration des impôts les actes qui dissimulent la portée véritable d'un contrat ou d'une convention à l'aide de clauses : (...) / b. (...) qui déguisent soit une réalisation, soit un transfert de bénéfices ou de revenus (...) / L'administration est en droit de restituer son véritable caractère à l'opération litigieuse. En cas de désaccord sur les redressements notifiés sur le fondement du présent article, le litige est soumis, à la demande du contribuable, à l'avis du comité consultatif pour la répression des abus de droit. L'administration peut également soumettre le litige à l'avis du comité (...). / Si l'administration ne s'est pas conformée à l'avis du comité, elle doit apporter la preuve du bien-fondé du redressement " ; qu'il résulte de ces dispositions que l'administration est fondée à écarter comme ne lui étant pas opposables certains actes passés par le contribuable, dès lors que ces actes ont un caractère fictif, ou que, recherchant le bénéfice d'une application littérale des textes à l'encontre des objectifs poursuivis par leurs auteurs, ils n'ont pu être inspirés par aucun autre motif que celui d'éluder ou d'atténuer les charges fiscales que l'intéressé, s'il n'avait pas passé ces actes, aurait normalement supportées, eu égard à sa situation ou à ses activités réelles ;

3. Considérant qu'aux termes de l'article 894 du code civil : " La donation entre vifs est un acte par lequel le donateur se dépouille actuellement et irrévocablement de la chose donnée, en faveur du donataire qui l'accepte. " ; que dès lors qu'un acte revêt le caractère d'une donation au sens de ces dispositions, l'administration ne peut le regarder comme n'ayant pu être inspiré par aucun autre motif que celui d'éluder ou d'atténuer les charges fiscales que son auteur, s'il ne l'avait pas passé, aurait normalement supportées ; qu'elle n'est, par suite, pas fondée à l'écarter comme ne lui étant pas opposable sur le fondement de l'article L. 64 du livre des procédures fiscales ; qu'en revanche, l'administration peut écarter sur ce fondement comme ne lui étant pas opposable un acte de donation qui ne se traduit pas par un dépouillement immédiat et irrévocable de son auteur et revêt dès lors un caractère fictif ; qu'il en va notamment ainsi lorsque le donateur appréhende, à la suite de l'acte de donation, tout ou partie du produit de la cession de la chose prétendument donnée ;

4. Considérant qu'après avoir rappelé qu'en raison de l'avis favorable du comité consultatif pour la répression des abus de droit, la charge de la preuve incombait au requérant, la cour administrative d'appel de Nantes a relevé, par une appréciation souveraine, exempte de dénaturation, d'une part, que M. A..., trois jours seulement après l'encaissement du produit de la cession des 73 actions démembrées, avait procédé au virement de la somme de 1 500 000 francs du compte de la SCP Diane vers son compte personnel, sans justifier que ce mouvement de fonds correspondait à un prêt, en se bornant à fournir un contrat non signé, d'une date postérieure au versement intervenu à son profit, et des documents retraçant des remboursements postérieurs à l'engagement du contrôle à l'origine des impositions contestées ; que, d'autre part, si M. A...soutenait, procès-verbal d'assemblée et extrait du grand-livre de la SCP Diane à l'appui, que la somme de 490 000 francs débitée le 31 juillet 2000 du compte de cette société à son profit correspondait à un prélèvement anticipé, sur son compte courant d'associé, du bénéfice de l'année 1999 auquel il pouvait prétendre en sa qualité d'usufruitier, il était constant que le résultat de la société Diane au titre de 1999 n'était constitué que par des plus-values latentes résultant de l'échange d'actions avec la société Stratelite n'ayant généré aucun flux financier et que l'appréhension de cette somme avait par suite porté atteinte à l'actif réel de la société ;

5. Considérant que, contrairement à ce qui est soutenu, ces mouvements financiers, du compte personnel des donataires ainsi que du compte ouvert dans les livres de la SCP Diane, vers le compte personnel du donateur, excédaient les droits conférés à M. A...par ses qualités d'usufruitier et d'administrateur légal des biens de ses enfants mineurs ; qu'en particulier, M. A...ne pouvait, sans méconnaître son obligation de conserver la substance du portefeuille de valeurs mobilières dont ses enfants étaient nus-propriétaires, porter atteinte, à son profit, à l'actif réel de la SCP Diane ; qu'il suit de là qu'en jugeant que la donation en litige ne pouvait être regardée comme ayant été irrévocablement consentie, dès lors qu'une fois vendus les titres qui en étaient l'objet une part substantielle du produit correspondant avait été appréhendée par le donateur en méconnaissance des dispositions de l'article 894 du code civil, la cour administrative d'appel n'a pas inexactement qualifié les faits qui lui étaient soumis ; qu'elle en a à bon droit déduit que cette donation n'était pas opposable à l'administration, en application des dispositions précitées de l'article L. 64 du livre des procédures fiscales ;

6. Considérant que, comme il vient d'être dit, la cour a, à bon droit, jugé qu'une part substantielle du produit de la donation en litige avait été appréhendée par M.A... ; qu'ainsi, la circonstance que le prélèvement du solde de ce produit aurait correspondu à une créance que détenait ce dernier sur son fils, à raison des droits de mutation qu'il aurait acquittés pour son compte, était sans incidence sur l'inopposabilité à l'administration de cette donation ; que, par suite, c'est par une motivation surabondante que la cour a jugé que M. A... ne justifiait pas, comme il le soutenait pour expliquer le prélèvement de la somme de 252 000 francs, avoir réglé les droits de mutation dus, en vertu de la convention de donation du 9 novembre 1999, par les donataires ;

7. Considérant, enfin, que M. A... ne peut utilement critiquer le motif par lequel la cour a relevé que les donations litigieuses étaient dépourvues d'intérêt patrimonial pour les donataires et revêtaient un intérêt fiscal pour lui, et qu'il ne démontrait pas qu'elles avaient pu être inspirées par un autre motif que celui d'éluder ou d'atténuer les charges fiscales que, s'il n'avait pas passé ces actes, il aurait normalement supportées, dès lors que, le caractère fictif de la donation ayant été établi, ainsi qu'il a été dit, ce motif présentait nécessairement un caractère surabondant ; qu'il ne peut davantage utilement soutenir que la cour aurait commis une erreur de droit en relevant, par une motivation surabondante, la circonstance, d'ailleurs inopérante, que la décision de céder les actions de la société Stratelite avait précédé celle de les donner à ses enfants mineurs ;

8. Considérant qu'il résulte de ce qui précède que le pourvoi de M. A...doit être rejeté, y compris ses conclusions tendant à l'application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ;



D E C I D E :
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Article 1er : Le pourvoi de M. A...est rejeté.
Article 2 : La présente décision sera notifiée à M. B... A...et au ministre des finances et des comptes publics.