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Jurisprudence administrative
CAA de BORDEAUX, 4ème chambre, 20/05/2020, 18BX02120, Inédit au recueil Lebon
Président : M. POUZOULET
Rapporteur : M. Stéphane GUEGUEIN
Avocats : CABINET CABARE-BOURDIER
Commissaire : Mme LADOIRE

REPUBLIQUE FRANCAISE

AU NOM DU PEUPLE FRANCAIS

Vu la procédure suivante :

Procédure contentieuse antérieure :

M. A... B... a demandé au tribunal administratif de Toulouse la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles il a été assujetti au titre de l'année 2012 et des pénalités correspondantes.

Par un jugement n° 1601561 du 26 mars 2018, le tribunal administratif de Toulouse a rejeté sa demande.

Procédure devant la cour :

Par une requête et un mémoire complémentaire enregistrés le 25 mai 2018 et le 12 février 2020, M. B..., représenté par Me C..., demande à la cour :

1°) d'annuler ce jugement du tribunal administratif de Toulouse du 26 mars 2018 et de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles il a été assujetti au titre de l'année 2012 et des pénalités correspondantes ;

2°) de mettre à la charge de l'Etat le remboursement des frais exposés et non compris dans les dépens.

Il soutient que :

Sur la reprise de la réduction d'impôt :
- il a cédé ses parts au sein de la société Demage au prix d'un euro symbolique afin qu'elle fasse l'objet d'une liquidation sans dissolution au sein d'une nouvelle société et évite ainsi la liquidation judiciaire ; cette cession n'aurait pas dû entraîner de reprise de la réduction d'impôt en application de l'article 199 terdecies-0 A du code général des impôts ;
- la doctrine BOI-IR-RICI-90-40-20150422 § 200 reconnaît que la reprise de la réduction d'impôt prévue par l'article 199 terdecies-0 A du code général des impôts ne s'impose pas de façon automatique à l'administration ;
- dans une décision de rescrit n° 2007/19FP du 29 mai 2007 (lnst. 5 mars 2008, 5 B-12-08 n° 92, reprise au BOI-IR-RICI-90-30 n° 80, 12 septembre 2012) l'administration a admis que la réduction d'impôt sur le revenu ne soit pas reprise lorsque l'annulation des titres fait suite à la liquidation judiciaire de la PME opérationnelle dans laquelle le contribuable a souscrit directement ou indirectement par l'intermédiaire d'une société holding ;
- il a cédé ses parts dans la société Demage à l'euro symbolique et n'a pas récupéré son investissement, il n'a donc pas méconnu l'esprit de la loi ;

Sur les revenus fonciers :
- il a droit à la déduction d'intérêts d'emprunt de ses revenus fonciers.

Par des mémoires en défense enregistrés le 3 décembre 2018 et le 17 février 2020, le ministre de l'action et des comptes publics conclut au rejet de la requête. Il soutient que les moyens soulevés ne sont pas fondés.

Vu :
- les autres pièces du dossier.

Vu :
- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
- la loi n° 2010-1657 du 29 décembre 2010 de finances pour 2011 ;
- l'ordonnance n° 2020-305 du 25 mars 2020 portant adaptation des règles applicables devant les juridictions de l'ordre administratif ;
- le code de justice administrative.


Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.

Ont été entendus au cours de l'audience publique :
- le rapport de M. E... D...,
- et les conclusions de Mme Sabrina Ladoire, rapporteur public.


Considérant ce qui suit :

1. Entre 2007 et 2011, M. B... a souscrit au capital de société non cotée SAS Demage et a bénéficié de la réduction d'impôt prévue par les dispositions de l'article 199 terdecies-0 A du code général des impôts. A l'issue d'un contrôle sur pièces, l'administration a remis en cause les réductions d'impôt ainsi obtenues et la déduction des sommes de 386 euros et 4 470 euros des revenus fonciers du contribuable. M. B... relève appel du jugement en date du 26 mars 2018 par lequel le tribunal administratif de Toulouse a rejeté sa demande de décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles il a été assujetti au titre de l'année 2012 et des pénalités correspondantes

Sur le bien-fondé des impositions :

En ce qui concerne la remise en cause de la réduction d'impôt :

S'agissant de l'application de la loi fiscale :

2. En application de l'article 199 terdecies-0 A du code général des impôts, les personnes physiques fiscalement domiciliées en France bénéficient, sous certaines conditions, d'une réduction d'impôt sur le revenu égale à 25 % pour les versements effectués au titre de la souscription en numéraire au capital initial ou aux augmentations de capital de petites et moyennes entreprises (PME) non cotées en 2007, 2008, 2009 et 2010, et de 22 % des versements effectués en 2011.
3. Aux termes du IV de cet article applicable avant l'entrée en vigueur de la loi du 29 décembre 2010 de finances pour 2011 susvisée : " (...) / Lorsque tout ou partie des actions ou parts ayant donné lieu à la réduction est cédé avant le 31 décembre de la cinquième année suivant celle de la souscription, il est pratiqué au titre de l'année de la cession une reprise des réductions d'impôt obtenues. (...) / Les dispositions du deuxième alinéa ne s'appliquent pas en cas de licenciement, d'invalidité correspondant au classement dans la deuxième ou la troisième des catégories prévues à l'article L. 341-4 du code de la sécurité sociale ou du décès du contribuable ou de l'un des époux soumis à une imposition commune... ". Les dispositions du troisième alinéa du point IV de l'article 199 terdecies-0 A du code général des impôts issues de la loi du 29 décembre 2010 ont prévu également que les dispositions du deuxième alinéa du même point ne s'appliquent pas en cas de " liquidation judiciaire de la société ". Ces dispositions, en vertu du X de l'article 38 de la loi du 29 décembre 2010, sont applicables aux souscriptions effectuées dans des sociétés à compter du 13 octobre 2010.
4. M. B..., qui a souscrit au capital de la PME non cotée SAS Demage au cours des années 2007, 2008, 2010 et 2011 dans les conditions prévues par les dispositions de l'article 199 terdecies-0-A du code général des impôts, a bénéficié des réductions d'impôt correspondantes au titre des années 2007 à 2011. Il devait conserver ces participations, sauf exception, jusqu'au 31 décembre 2012 pour les plus anciennes et jusqu'au 31 décembre 2016 pour les plus récentes. Au cours de son contrôle, l'administration a constaté que les parts sociales ainsi acquises avaient été cédées le 19 décembre 2012 à la société Avise et a par conséquent procédé à la reprise des réductions opérées au titre des années 2007 à 2011 en application du deuxième alinéa du IV de l'article 199 terdecies-0 A.
5. M. B... fait valoir que la SAS Demage aurait dû faire l'objet d'une liquidation judiciaire mais que ses actionnaires, lui inclus, ont consenti à céder leurs parts à la société AVISE pour un euro symbolique afin d'éviter les conséquences d'une liquidation judiciaire et préserver l'avenir de leurs sept employés. Toutefois, en ce qui concerne les titres acquis avant le 13 octobre 2010, les conditions dans lesquelles il a cédé ses titres ne sont au nombre d'aucune des dérogations prévues par le troisième alinéa du point IV de l'article 199 terdecie-0-A du code général des impôts. Et pour les titres acquis postérieurement à cette date, la cession pour un euro symbolique intervenue le 19 décembre 2012, quelle qu'ait été sa motivation, n'est pas assimilable à une annulation de titres à la suite d'une liquidation judiciaire. Il en résulte que, sur le terrain de la loi fiscale, l'administration était fondée à procéder à la reprise des réductions d'impôt en litige.
S'agissant de la doctrine :
6. L'article L. 80 A du livre des procédures fiscales dispose que : " Il ne sera procédé à aucun rehaussement d'impositions antérieures si la cause du rehaussement poursuivi par l'administration est un différend sur l'interprétation par le redevable de bonne foi du texte fiscal et s'il est démontré que l'interprétation sur laquelle est fondée la première décision a été, à l'époque, formellement admise par l'administration. / (...) ". Et aux termes de l'article L. 80 B du même livre : " La garantie prévue au premier alinéa de l'article L. 80 A est applicable : / 1° Lorsque l'administration a formellement pris position sur l'appréciation d'une situation de fait au regard d'un texte fiscal ; elle se prononce dans un délai de trois mois lorsqu'elle est saisie d'une demande écrite, précise et complète par un redevable de bonne foi (...) ".
7. En ce qui concerne les titres acquis antérieurement au 13 octobre 2010, M. B... ne peut utilement se prévaloir de la doctrine issue du BOI-IR-RICI-90-30 n° 80, publiée le 12 septembre 2012, qui reprend la point n° 92 de l'instruction 5 B-12-08 du 5 mars 2008, selon laquelle l'administration admet que la réduction d'impôt sur le revenu ne soit pas reprise lorsque l'annulation des titres fait suite à la liquidation judiciaire de la PME opérationnelle. La doctrine est d'application stricte et, ainsi qu'il a été dit au point 5, il n'a pas été procédé à la liquidation judiciaire de la SAS Demage.
8. M. B... n'est pas non plus fondé à se prévaloir de la doctrine issue du BOI-IR-RICI-90-40-20150422 n° 200 dès lors que cette dernière a été publiée le 24 avril 2015, soit postérieurement aux années au cours desquelles le requérant a fait application de la loi fiscale en litige.
En ce qui concerne les intérêts d'emprunt :
9. Aux termes de l'article 31 du code général des impôts : " I. Les charges de la propriété déductibles pour la détermination du revenu net comprennent : / 1° Pour les propriétés urbaines : (...) / d) Les intérêts de dettes contractées pour la conservation, l'acquisition, la construction, la réparation ou l'amélioration des propriétés ; (...) ". Si, en vertu des règles gouvernant l'attribution de la charge de la preuve devant le juge administratif, applicables sauf loi contraire, il incombe, en principe, à chaque partie d'établir les faits qu'elle invoque au soutien de ses prétentions, les éléments de preuve qu'une partie est seule en mesure de détenir ne sauraient être réclamés qu'à celle-ci. Il appartient, dès lors, au contribuable, pour l'application desdites dispositions, de justifier tant du montant des charges qu'il entend déduire du bénéfice net que de la correction de leur inscription en comptabilité, c'est-à-dire du principe même de leur déductibilité. Le contribuable apporte cette justification par la production de tous éléments suffisamment précis portant sur la nature de la charge en cause, ainsi que sur l'existence et la valeur de la contrepartie qu'il en a retirée.
10. Il résulte de l'instruction que M. B... ne justifie pas les intérêts qu'il avait estimé pouvoir déduire du revenu imposable correspondent à un prêt obtenu pour financer l'achat d'un appartement acquis le 12 octobre 2005 alors que l'acte notarié ne le mentionne pas, que le tableau d'amortissement produit ne précise pas non plus l'affectation du prêt y afférent et qu'en tout état de cause, la déduction des frais financiers en litige ne correspond pas au montant des intérêts mentionné sur le document pour l'année en litige. Dans ces conditions, c'est à bon droit que le service a remis en cause la déduction pratiquée à raison des intérêts d'emprunt pour la détermination du revenu net foncier 2012.
11. Il résulte de tout ce qui précède que M. B... n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Toulouse a rejeté ses demandes. Les conclusions présentées au titre des frais exposés et non compris dans les dépens sont rejetées par voie de conséquence.

DECIDE :
Article 1er : La requête de M. B... est rejetée.
Article 2 : Le présent jugement sera notifié à M. A... B... et au ministre de l'action et des comptes publics.
Copie sera adressée à la direction de contrôle fiscal sud-ouest.
Délibéré après l'audience du 20 février 2020 à laquelle siégeaient :
M. Philippe Pouzoulet, président,
M. Dominique Ferrari, président-assesseur,
M. E... D..., premier conseiller,
Lu en audience publique, le 20 mai 2020.

Le président,
Philippe Pouzoulet
La République mande et ordonne au ministre de l'action et des comptes publics en ce qui le concerne, et à tous huissiers de justice à ce requis, en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution du présent arrêt.

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N° 18BX02120