150-Chapitre 15 : Crédit d'impôt pour la compétitivité et l'emploi
30-Section 3 : Utilisation du crédit d'impôt
20-Sous-section 2 : Créance sur l'Etat - Cession ou nantissement de la créance future - Suivi de l'utilisation du CICE
Les commentaires contenus dans le présent document font l'objet d'une consultation publique du
05/02/2013 au 19/02/2013 inclus. Vous pouvez adresser vos remarques à l'adresse de messagerie « bureau.b2-dlf@dgfip.finances.gouv.fr ». Seules les contributions signées seront examinées. Ces
commentaires sont susceptibles d'être révisés à l'issue de la consultation. Ils sont néanmoins opposables dès leur publication.
I. Le solde excédentaire constitue une créance sur l'Etat
A. Nature de la créance
1 (BOFiP-BIC-RICI-10-150-30-20-§ 1-06/02/2013)
L'excédent de crédit d'impôt non imputé constitue au profit de
l'entreprise une créance sur l'État d'égal montant. Cette créance est utilisée pour le paiement de l'impôt dû au titre des trois années suivant celle au titre de laquelle elle est constatée puis, s'il
y a lieu, la fraction non utilisée est remboursée à l'expiration de cette période. Dans ce cas, la créance n'est remboursée qu'à hauteur de la fraction qui n'a pas été utilisée. Elle est mobilisable
auprès des établissements de crédit.
B. Utilisation de la créance
10 (BOFiP-BIC-RICI-10-150-30-20-§ 10-06/02/2013)
La créance est remboursée au terme du délai de trois ans suivant l'année au
titre de laquelle la créance est née. Toutefois la créance peut être utilisée pour le paiement de l'impôt sur les bénéfices dû au titre d'un exercice clos au cours de ces trois années.
Les conditions d'utilisation de la créance différent selon que l'entreprise
demeure propriétaire de la créance ou la cède à un établissement de crédit dans les conditions prévues par
l'
article
L 313-23 du code monétaire et financier
à
l'
article
L 313-35 du code monétaire et financier
.
Au terme du délai de trois ans, la créance est remboursée à l'entreprise ou
à l'établissement de crédit la détenant en tout ou partie, à concurrence du montant non employé en règlement de l'impôt sur les bénéfices.
La demande de remboursement doit être effectuée auprès du service compétent.
Exemple:
soit une entreprise soumise à l'impôt sur les sociétés qui clôture son exercice au 30 juin N. Lors du dépôt de
la déclaration spéciale de crédit d'impôt pour la compétitivité et l'emploi au 30 septembre N, elle constate un crédit d'impôt (calculé sur les rémunérations versées en N-1) imputable sur l'IS dû au
titre de l'exercice clos le 30 juin N , puis sur l'IS dû au titre des trois exercices suivants clos en N+1, N+2, N+3, le solde étant remboursable le 15 octobre N+3.
20 (BOFiP-BIC-RICI-10-150-30-20-§ 20-06/02/2013)
Lorsque l'entreprise détient tout ou partie de la créance, et qu'intervient
la liquidation ou la radiation du registre du commerce antérieurement à la date de remboursement, cette créance devient alors une créance indivise des anciens associés qui, soit demandent au tribunal
de désigner un administrateur ad hoc, soit désignent l'un d'entre eux, ou encore l'ancien liquidateur en cas de liquidation, pour percevoir la créance.
Lorsque la créance a été mobilisée auprès d'un établissement de crédit, pour
tout ou partie, ces événements n'affectent pas le remboursement qui est effectué au profit de cet établissement pour le montant concerné.
30 (BOFiP-BIC-RICI-10-150-30-20-§ 30-06/02/2013)
Précision concernant les sociétés de personnes:
Le crédit d'impôt calculé par les sociétés de personnes mentionnées aux
articles 8 du CGI
,
238 bis L du CGI
,
239 ter du CGI
et
239 quater A du CGI
ou
les groupements mentionnés aux
articles 238 ter du CGI
,
239 quater du CGI
,
239 quater B du CGI
,
239 quater C du CGI
et
239 quinquies du
CGI
qui ne sont pas soumis à l'impôt sur les sociétés peut être utilisé par leurs associés proportionnellement à leurs droits dans ces sociétés ou groupements, à condition qu'il s'agisse de
redevables de l'impôt sur les sociétés ou de personnes physiques participant à l'exploitation au sens du
1° bis du I de l'article
156 du CGI
.
La fraction du crédit d'impôt pour la compétitivité et l'emploi correspondant aux
parts des associés personnes physiques qui ne participent pas de manière personnelle, directe et continue à l'activité de l'entreprise au sens du 1° bis de l'article 156 du CGI n'est ni imputable ni
restituable.
1. Paiement de l'impôt
40 (BOFiP-BIC-RICI-10-150-30-20-§ 40-06/02/2013)
La créance n'est utilisable que pour le paiement de l'impôt sur les
bénéfices.
Elle ne peut pas servir au paiement de l'imposition forfaitaire annuelle
(
CGI, article 223 septies
), de la contribution sociale sur l'impôt sur les sociétés
(
CGI, article 235 ter ZC
), de la contribution exceptionnelle sur l'impôt sur les sociétés
(
CGI, article 235 ter ZAA
) ou de la contribution additionnelle à l'impôt sur les sociétés au titre des montants
distribués (
CGI, article 235 ter ZCA
).
La créance ne peut être utilisée pour acquitter un rappel d'impôt sur les
bénéfices qui se rapporterait à des exercices clos avant le 31 décembre de l'année au titre de laquelle la créance est obtenue.
Si l'entreprise détient plusieurs créances, celles-ci doivent être imputées
en respectant l'ordre dans lequel elles sont apparues.
En cas de cession de la créance, celle-ci n'a plus, à compter de la date du
transfert de propriété, à être prise en compte pour l'appréciation du respect de cet ordre d'imputation. En revanche, il doit être à nouveau retenu lorsque l'entreprise en retrouve la pleine propriété
avant l'échéance de la date de remboursement.
2. Cession
50 (BOFiP-BIC-RICI-10-150-30-20-§ 50-06/02/2013)
La créance est inaliénable et incessible, sauf dans les cas et conditions
prévues par les
articles L 313-23
à
L 313-35
du code monétaire et financier
. Elle ne peut faire l'objet de plusieurs cessions ou nantissements partiels auprès d'un ou de plusieurs cessionnaires ou créanciers.
Ainsi, la cession peut ne porter que sur une partie de la créance mais celle-ci ne peut faire
l'objet que d'une seule cession ou nantissement, et ne peut être divisée pour être cédée en plusieurs parties.
60 (BOFiP-BIC-RICI-10-150-30-20-§ 60-06/02/2013)
La créance sur le Trésor peut être cédée à titre d'escompte ou à titre de
garantie auprès d'un établissement de crédit.
L'établissement de crédit auprès duquel la créance a été cédée peut
bénéficier du remboursement de la créance de crédit d'impôt pour la compétitivité et l'emploi dans les mêmes conditions que le propriétaire originel de la créance (remboursement immédiat si
l'entreprise cédante est une JEI, par exemple).
70 (BOFiP-BIC-RICI-10-150-30-20-§ 70-06/02/2013)
Un imprimé unique permet la mobilisation de la créance constituée par le
crédit d'impôt restant à imputer. Il s'agit du certificat de créance dont l'imprimé n°
2574-SD
(CERFA 12487) est disponible sur le site
www.impots.gouv.fr
à la rubrique "recherche de formulaires"
.
Dès lors, l'entreprise complète les cadres I, II-1 et II-2 du formulaire
unique. Elle adresse deux exemplaires de ce document au service des impôts des entreprises du lieu de dépôt de la déclaration de résultats ou à la direction des grandes entreprises si l'entreprise
relève de cette direction.
Le comptable de la DGFIP indique (cadre II-3 de l’imprimé) le montant de
la créance dont dispose l’entreprise à la date de la délivrance du certificat de créances. Il transmet le certificat de créance à l’entreprise. Celle-ci le remet à l’établissement de crédit qui
notifie au comptable la cession de la créance par lettre recommandée avec accusé de réception.
80 (BOFiP-BIC-RICI-10-150-30-20-§ 80-06/02/2013)
A compter de cette notification, le comptable ne peut se libérer de sa
dette qu’auprès de l’établissement de crédit. La créance ne peut donc plus être imputée sur l’impôt sur les bénéfices dû par l’entreprise, à hauteur de la fraction cédée. La créance n'est plus
remboursable au profit de l'entreprise.
Si l’établissement de crédit est toujours propriétaire de la créance au
moment du remboursement du crédit d’impôt non imputé, le remboursement est effectué au bénéfice de l’établissement de crédit, même si l'entreprise a été dissoute ou liquidée.
90 (BOFiP-BIC-RICI-10-150-30-20-§ 90-06/02/2013)
La mainlevée de la notification de cession de la créance est donnée par
l’établissement de crédit par lettre recommandée avec accusé de réception au comptable.
L’entreprise qui retrouve la pleine propriété de la créance avant la date
à laquelle cette dernière devient remboursable peut à nouveau l’imputer sur l’impôt sur les bénéfices dû au titre des exercices clos postérieurement à la date de rachat de la créance. Au terme de la
période d’imputation du crédit d’impôt, l'entreprise peut à nouveau obtenir le remboursement du crédit d’impôt restant à imputer. S'agissant de l'impôt sur les sociétés, elle formule sa demande à
l'aide de l'imprimé n°
2573-SD
(CERFA 12486) disponible sur le site
www.impots.gouv.fr
à la rubrique "recherche de formulaires"
.
S'agissant de la cession à titre de garantie, la propriété de la créance
n'est alors transférée à l'établissement de crédit qu'à titre de garantie d'une ouverture de crédit. Si avant le terme de la créance fixé à trois ans, le crédit est apuré, la banque rend le document à
l'entreprise qui le remet à l'encaissement. Dans le cas contraire, le banquier se présente à l'encaissement, se rembourse, et remet à l'entreprise le solde de son droit à restitution. Rien ne s'oppose
à ce que les établissements de crédit mobilisent la créance. Ils peuvent toutefois conditionner la mobilisation de ce type de créance à l'existence de garanties extrinsèques à celles-ci. Si
l'entreprise qui a constaté la créance se trouve ultérieurement concernée par une procédure de conciliation, de sauvegarde, de redressement ou de liquidation judiciaire, ces règles demeurent valables.
Dans ces situations, aucune compensation ne peut être opérée entre la
créance détenue par un établissement de crédit en qualité de propriétaire et les dettes fiscales que l'entreprise a pu contracter.
3. Transfert de la créance à l'occasion d'opérations de fusion et assimilées ou dans le cadre du régime
de groupe
Le transfert de la créance à une autre société n'est possible que dans les
conditions prévues à l'
article 199 ter C du CGI
qui vise les fusions (ou opérations assimilées), ou dans le cadre du
régime de groupe (
article 223 O du CGI)
.
La société mère d'un groupe de sociétés défini aux
articles 223 A et suivants du CGI
est substituée aux sociétés du groupe pour l'imputation sur le montant de l'impôt sur les
sociétés dont elle est redevable au titre de chaque exercice des crédits d'impôt dégagés par chaque société du groupe en application de
l
'article 244 quater C du CGI.
En revanche, le crédit d'impôt afférent à un exercice antérieur à l'entrée
dans le groupe fiscal, qui ne peut être transmis à la société mère du groupe, est utilisé par la société filiale dans les conditions prévues à
l
'article
199 ter C du
CGI.
L'excédent de crédit d'impôt du groupe qui n'est pas imputé sur l'impôt
sur les sociétés du groupe constitue une créance sur le Trésor d'égal montant qui appartient à la société mère du groupe et lui reste acquise, y compris en cas de cessation du groupe fiscal.
Corrélativement, en cas de sortie du groupe d'une ou de plusieurs sociétés
au titre desquelles un ou plusieurs crédits d'impôt ont été pris en compte pour le calcul du crédit d'impôt du groupe, aucune régularisation n'est à opérer au niveau du groupe.
En cas de fusion ou opération assimilée intervenant au cours de la période
de trois ans précédant l'année du remboursement, la fraction de la créance qui n'a pas encore été imputée par la société apporteuse est transférée à la société bénéficiaire de l'apport.
Ce transfert n'est pas subordonné à la condition que l'opération de fusion
ou assimilée ait bénéficié du régime spécial des fusions prévu à l'
article 210 A du CGI
.
En cas d'apport partiel d'actifs, seule la fraction de la créance
afférente à l'activité apportée est transférée à la société bénéficiaire de l'apport.
Exemple
:
Soit une société A dont l'exercice coïncide avec l'année civile et dégage au
titre de N un crédit d'impôt pour la compétitivité et l'emploi de 100 K¤. Le 1er juin N elle absorbe une société B dont le crédit d'impôt N-1 non imputé lui est transféré pour un montant de 30 K¤.
Les crédits d'impôt pour la compétitivité et l'emploi (CICE) dégagés par la
société A au titre des années N+1 et N+2 s'élèvent respectivement à 10 K ¤ et
40 K ¤. Les résultats de la société A et les modalités d'imputation des crédits d'impôt N, N+1 et N+2 sont résumés ci-après :
Modalités d'imputation des crédits d'impôt pour la compétitivité et l'emploi
N
N+1
N+2
N+ 3
IS dû
10 K¤
15 K¤
50 K¤
40 K¤
Imputation:
- des CICE de la société A (1)
-du CICE de la société B
-
10 K¤
-
10 K¤
5 K¤
-
40 K¤
10 K¤
-
40 K¤
Reste à imputer :
- CICE B
- CICE A
-
30 K¤
90 K¤
-
25 K¤
90 K¤
-
15 K¤
90 K¤
-
-
Montant à restituer
-
-
15 K¤ (2)
50 K¤ (3)
(1) le CICE de l'année est imputé en priorité sur l'IS de la
même année
(2) l'excédent du CICE N-1 de la société B non imputé (30 –
15) à l'issue de la période N à N+2 est restitué à la société A
(3) le CICE N de la société A non imputé (90 – 40 = 50) est
restitué.
II. Possibilité de céder ou nantir la créance future du crédit d'impôt pour la compétitivité et l'emploi
Un dispositif de préfinancement du crédit d'impôt pour la compétitivité et l'emploi est mis en
place. Le troisième alinéa du
I de l'article 199 ter C du CGI
prévoit ainsi, en application du deuxième alinéa de
l'
article L. 313-23 du code monétaire et financier
, que la créance « en germe » de crédit d'impôt pour la compétitivité
et l'emploi peut faire l'objet d'une cession ou d'un nantissement avant la liquidation de l'impôt sur les bénéfices sur lequel le crédit d'impôt s'impute, à la condition que l'administration en ait
été préalablement informée.
La créance « en germe », c'est-à-dire calculée l'année même du versement des rémunérations sur
lesquelles est assis le crédit d'impôt, et avant la liquidation de l'impôt en N+1, peut ainsi faire l'objet d'une cession ou d'un nantissement unique auprès d'un seul établissement de crédit, pour son
montant brut évalué avant imputation sur l'impôt dû.
La cession peut ne porter que sur une partie de la créance telle qu'elle a été évaluée, mais
celle-ci ne peut faire l'objet que d'une seule cession ou nantissement, et ne peut être divisée pour être cédée en plusieurs parties.
L'établissement de crédit notifie au comptable la cession de la créance « en germe » par
lettre recommandée avec accusé de réception. A la réception de la notification, le service retourne à l'établissement de crédit le formulaire n°
2577-SD
intitulé « Préfinancement du
crédit d'impôt pour la compétitivité et l'emploi – Certificat délivré par l'administration fiscale » par lequel il indique si la créance "en germe" a déjà fait ou non l'objet d'une cession ou d'un
nantissement concernant ladite créance. L'imprimé n°
2577-SD
sera prochainement disponible sur le site
www.impots.gouv.fr
à la rubrique "recherche de formulaires"
.
Lors de la liquidation de l'impôt sur les bénéfices, l'entreprise cédante doit déclarer sa
créance sur la déclaration spéciale n°
2079-CICE-S
D, en précisant si la créance « en germe » a été cédée dans le cadre du dispositif de préfinancement. L'imprimé n°
2079-CICE-SD
sera prochainement disponible sur le site
www.impots.gouv.fr
à la rubrique "recherche de formulaires"
.
Le montant de la créance définitivement constatée sur le formulaire n°
2079-CICE-SD
peut être différent du montant initialement cédé au titre de la créance « en germe ».
-
Si le montant de la créance réellement constatée est supérieur au montant de la
créance « en germe » cédée
, l'entreprise cédante peut imputer sur son impôt la partie de la créance non cédée, à savoir la différence entre le montant cédé et le montant réellement constaté
du crédit d'impôt.
Exemple
: une entreprise cède en janvier 2013 une créance future
(représentative du crédit d'impôt estimé pour l'année 2013) de 30 000 ¤ à un établissement de crédit. Le montant réel de son crédit d'impôt, mentionné sur la déclaration spéciale n°
2079-CICE-SD
déposée en 2014, est de 40 000 ¤. L'entreprise peut imputer sur son impôt sur les bénéfices 10 000 ¤ de crédit d'impôt (40 000 ¤ - 30 000 ¤).
-
Si le montant de la créance réellement constatée est égal au montant de la créance
« en germe » cédée
, l'entreprise cédante ne peut pas imputer la créance sur son impôt sur les bénéfices. Le comptable de la DGFiP devra, lorsque la créance sera devenue restituable, se
désengager du montant total auprès de l'établissement de crédit cessionnaire.
Exemple :
une entreprise cède en février 2013 une créance future
(représentative du crédit d'impôt estimé pour l'année 2013) de 30 000 ¤ à un établissement de crédit. Le montant réel de son crédit d'impôt, constaté sur la déclaration spéciale n°
2079-CICE-SD
déposée en 2014, est également de 30 000 ¤. L'entreprise ne peut rien imputer sur son impôt sur les bénéfices et le comptable de la DGFiP devra se désengager de sa dette
de 30 000 ¤ auprès de l'établissement de crédit cessionnaire.
-
Si le montant de la créance réellement constatée est inférieur au montant de la
créance « en germe » cédée,
le comptable de la DGFiP devra, lorsque la créance sera devenue restituable, se désengager auprès de l'établissement de crédit cessionnaire, dans la limite du
montant de la créance réellement constatée.
Bien entendu, aucune créance ne peut être imputée sur l'impôt sur les bénéfices de
l'entreprise cédante.
Exemple :
une entreprise cède en janvier 2013 une créance future
(représentative du crédit d'impôt estimé pour l'année 2013) de 40 000 ¤ à un établissement de crédit. Le montant réel de son crédit d'impôt, constaté sur la déclaration spéciale n°
2079-CICE-SD
déposée en 2014, est de 30 000 ¤. L'entreprise ne peut rien imputer sur son impôt sur les bénéfices et le comptable de la DGFiP devra se désengager de sa dette de 30 000
¤ auprès de l'établissement de crédit cessionnaire.
Quel que soit le montant de la créance définitivement constatée, le comptable de la DGFiP
adresse, à réception d'une déclaration n°
2079-CICE-SD
faisant état d'une cession de créance « en germe », un certificat de créance n°
2574-SD
(CERFA 12487) à
l'établissement de crédit cessionnaire.
Le cadre III de ce certificat permet d'informer l'établissement de crédit cessionnaire du
montant à hauteur duquel la cession ou le nantissement de créance « en germe » précédemment notifié est prise en compte. Il s'agit soit du montant initialement cédé lorsque le montant de la créance
réellement constatée est supérieur ou égal au montant cédé, soit du montant de la créance réellement constatée lorsque son montant est inférieur à celui de la créance initialement cédé.
Ce certificat n°
2574-SD
(CERFA 12487) permettra, lorsque la créance sera
devenue restituable, à l'établissement de crédit cessionnaire de justifier du montant dont la restitution est demandée. L'imprimé n°
2574-SD
(CERFA 12487) est disponible sur le site
www.impots.gouv.fr
à la rubrique "recherche de formulaires"
.
L'
article 244 quater C du CGI
prévoit que le crédit d’impôt a pour objet le financement de l'amélioration de la
compétitivité des entreprises, à travers notamment des efforts en matière d'investissement, de recherche, d'innovation, de formation, de recrutement, de prospection de nouveaux marchés, de transition
écologique et énergétique et de reconstitution de leur fonds de roulement. L'entreprise ne peut ni financer une hausse de la part des bénéfices distribués, ni augmenter les rémunérations des personnes
exerçant des fonctions de direction dans l’entreprise.
Ainsi, l'entreprise doit faire le bilan de l'utilisation du crédit d'impôt pour la
compétitivité et l'emploi. Il est à ce titre prévu que l’entreprise retrace dans ses comptes annuels l’utilisation du crédit d’impôt conformément aux objectifs mentionnés au paragraphe précédent: ces
informations pourront notamment figurer en annexe du bilan ou dans une note jointe aux comptes.
Ces dispositions doivent s’entendre non comme des conditions posées au bénéfice du
crédit d’impôt, mais comme des éléments de cadrage permettant aux partenaires sociaux visés au
V de l’article 244 quater C
du CGI
d’apprécier si l’utilisation du crédit d’impôt permet effectivement à celui-ci de concourir à l’amélioration de la compétitivité des entreprises. Ainsi, ces informations correspondent à une
obligation de transparence, mais ne conditionnent pas l'attribution du crédit d'impôt pour la compétitivité et l'emploi.