BASE-Base d'imposition des traitements,salaires et revenus assimiles
30-Titre 3 : Charges déductibles du revenu brut
30-Chapitre 3 : Contribution Sociale Généralisée sur les revenus d'activité ou de remplacement (CSG)
1
La contribution sociale généralisée (CSG) prévue à l'article
L136-1
du code de la sécurité sociale (CSS) due au titre des revenus d'activité et les
revenus de remplacement perçus par les personnes fiscalement domiciliées en
France et à la charge d'un régime obligatoire français d'assurance-maladie.
10 (BOFiP-RSA-BASE-30-30-§ 10-30/04/2012)
La CSG est précomptée par l'employeur et les organismes débiteurs de ces
revenus.
Elle est recouvrée par les organismes de sécurité sociale selon les règles,
sanctions et procédures contentieuses prévues en matière de sécurité sociale.
20 (BOFiP-RSA-BASE-30-30-§ 20-30/04/2012)
Pour la détermination du montant net imposable du revenu catégoriel au titre
duquel elle a été acquittée, la CSG due au titre des revenus d'activité et de
remplacement est admise en déduction en application du I de l'article
154 quinquies
du code général des impôts (CGI) :
- pour les revenus d'activité visés au 1° du II de l'article
L136-8
du CSS à hauteur de 5,1 points ;
- et pour les revenus de remplacement visés au III de l'article
L136-8
du même code et pour ceux visés au 2° du II à hauteur respectivement de 3,8
points et 4,2 points.
La déductibilité de la CSG ne porte ainsi que sur la majoration de 5,1 points
pour les revenus d'activité et de 3,8 ou 4,2 points pour les revenus de
remplacement, qui est la contrepartie de la diminution des taux de la cotisation
d'assurance maladie, elle-même déductible pour la détermination de l'assiette de
l'impôt sur le revenu, à la charge des assurés sociaux.
La CSG reste en revanche non déductible du revenu imposable pour la fraction
restante de 2,4 %.
Remarque
: Il est opéré une réduction de 1,75 %, représentative
de frais professionnels sur le montant brut inférieur à quatre fois le plafond
de la sécurité sociale des revenus d'activité salariée ainsi que sur les
allocations de chômage visés à l' article
L136-2
duCSS
. Cette réduction ne s'applique ni aux éléments mentionnés au II de
l'article L136-2 du CSS ni à ceux mentionnés aux 1° et 4° de l'article
L137-15
du code précité.
30 (BOFiP-RSA-BASE-30-30-§ 30-30/04/2012)
Un tableau de synthèse relatif à la « Déductibilité de la CSG sur les revenus
d'activité et de remplacement »
(
) figure en Annexe.
I. Champ d'application de la déductibilité
A. Revenus concernés
40 (BOFiP-RSA-BASE-30-30-§ 40-30/04/2012)
Il s'agit des revenus qui sont passibles de l'impôt sur le revenu dans la
catégorie des traitements, salaires, pensions et rentes viagères ainsi que,
s'agissant des professions non salariées, des revenus qui relèvent de la
catégorie des bénéfices agricoles, des bénéfices industriels et commerciaux ou
des bénéfices non commerciaux.
Remarque :
Sont ici seules concernées les rentes viagères
constituées à titre gratuit. La CSG sur les rentes viagères à titre onéreux est
en effet due au titre des revenus du patrimoine en application du b du I de
l'article 1600-0 C du CGI. Elle est donc déductible sur le fondement du II de
l'article
154 quinquies
du même code (cf.
DD sur les revenus du patrimoine
).
50 (BOFiP-RSA-BASE-30-30-§ 50-30/04/2012)
Sont concernés non seulement les revenus effectivement soumis à l'impôt sur le
revenu selon le barème progressif, mais également les revenus exonérés de cet
impôt qui sont assujettis aux cotisations de sécurité sociale et pour lesquels
la CSG se substitue donc partiellement à la cotisation d'assurance maladie à
concurrence de la majoration de 5,1 %.
60 (BOFiP-RSA-BASE-30-30-§ 60-30/04/2012)
Il s'agit notamment des suppléments de rémunération (primes de détachement à
l'étranger) perçus par les salariés à raison de l'exercice effectif de leur
activité à l'étranger, qui sont exonérés d'impôt sur le revenu sur le fondement
du II de l'article
81 A
du même code.
70 (BOFiP-RSA-BASE-30-30-§ 70-30/04/2012)
Par ailleurs, en application du I de l'article
204-0 bis
du CGI, les indemnités de fonction des élus locaux sont soumises à une retenue à
la source libératoire de l'impôt sur le revenu. La CSG, pour sa fraction
correspondant au taux de 5,1 %, est également déductible pour la détermination
de l'assiette de la retenue à la source (cf.
n° 220 DD RS A JC
2011_06_16
).
B. Revenus exclus
80 (BOFiP-RSA-BASE-30-30-§ 80-30/04/2012)
La CSG, à hauteur de la fraction correspondant au 5,1 %, n'est en revanche pas
déductible du revenu imposable lorsqu'elle est afférente à des revenus exonérés
d'impôt sur le revenu mais également des cotisations de sécurité sociale et pour
lesquels, par conséquent, la majoration de la CSG n'est pas la contrepartie de
la baisse d'une cotisation d'assurance maladie, elle-même déductible de
l'assiette de l'impôt sur le revenu.
90 (BOFiP-RSA-BASE-30-30-§ 90-30/04/2012)
Sont notamment concernés :
- les sommes dues aux salariés au titre de la participation aux résultats de
l'entreprise, qui sont exonérées d'impôt sur le revenu en application du 16° bis
de l'article
157
et de l'article
163 bis AA
du CGI ;
Remarque :
Toutefois, pour les accords conclus avant le 20
février 2001, lorsque l'accord de participation a réduit de 5 ans à 3 ans le
délai d'indisponibilité des droits, l'exonération d'impôt sur le revenu n'est
acquise qu'à hauteur de 50 % de leur montant. La CSG, pour la fraction
correspondant au taux de 5,1 %, acquittée lors de la répartition individuelle
des droits entre les salariés, est alors déductible à concurrence de son seul
montant afférent à la fraction imposable des droits à participation, soit 50 %.
La déduction s'opère alors au titre de l'année au cours de laquelle la
participation est effectivement soumise à l'impôt sur le revenu, soit au titre
de l'année au cours de laquelle s'achève la période d'indisponibilité de trois
ans (cf. n° 70 du
DD RS C_JC_2011_05_23
).
- l'intéressement des salariés à l'entreprise affecté à un plan d'épargne
d'entreprise (PEE), qui est exonéré d'impôt sur le revenu en application du 18°
bis de l'article
81
du même code ;
- l'abondement de l'employeur qui complète les versements volontaires du salarié
dans un PEE et un plan d'épargne pour la retraite collectif (PERCO) exonéré
d'impôt sur le revenu en application du 18° de l'article
81
et de l'article
163bisB
du même code (
DD RS E JC_2011_10_18
et
DD
RS E JC_2011_10_17
) ;
- pour les agents de l’État en poste à l'étranger, mais qui conservent leur
domicile fiscal en France en application de l'article 4 B du même code, la
fraction de leur rémunération qui excède les sommes qu'ils auraient perçues
s'ils étaient restés en France, qui est exonérée d'impôt sur le revenu en
application du II de l'article
81 A
du même code ;
- les majorations de retraite ou de pension pour charges de famille, qui sont
exonérées d'impôt sur le revenu en application du 2° ter de l'article
81
déjà cité ;
- les indemnités journalières versées par les organismes de sécurité sociale, ou
pour leur compte, aux salariés à raison d'un accident du travail ou d'une
maladie professionnelle pour leur fraction exonérée d'impôt sur le revenu, ou
d'une affection comportant un traitement prolongé et une thérapeutique
particulièrement coûteuse exonérées d'impôt sur le revenu en application de
l'article
80 quinquies
et du 8° de l'article
81
du code déjà cité.
Remarque :
En revanche, la CSG due sur la fraction imposable
des indemnités versées en cas d'accidents du travail ou de maladies
professionnelles est déductible à hauteur de 3,8 points.
100 (BOFiP-RSA-BASE-30-30-§ 100-30/04/2012)
De même, les indemnités versées à l'occasion de la rupture du contrat de travail
ou de mandat social pour leur fraction exonérée d'impôt sur le revenu et de
cotisations de sécurité sociale.
Remarque :
En revanche, la CSG due sur la fraction imposable
des indemnités versées à l'occasion de la rupture du contrat de travail ou de
mandat social est déductible. Il en est de même de celle due sur la fraction
exonérée d'impôt sur le revenu mais assujettie aux cotisations de sécurité
sociale.
Exemple :
Un salarié, dont la rémunération annuelle brute de l'année civile précédente
s'établit à 30 000 ¤, a perçu une indemnité de licenciement d'un montant de
90 000 ¤ dont 50 000 ¤ correspondant à la convention collective.
La fraction exonérée de l'indemnité est de 60 000 ¤ en application du 3° du 1 de
l'article
80duodecies
du CGI (cf.
n° 160 DD RS A_JC_2010_04_3
). Seul le
surplus, soit 30 000 ¤, est imposable à l'impôt sur le revenu et assujetti aux
cotisations de sécurité sociale.
La CSG est due, en application du 5° du II de l'article
L136-2
du CSS, sur la part de l'indemnité de licenciement qui excède le montant prévu
par la convention collective (la part exclue de l'assiette des cotisations de
sécurité sociale étant supérieure à l'indemnité conventionnelle), soit 40 000 ¤.
Toutefois, seule la CSG, calculée au taux de 5,1 %, afférente à la part de
l'indemnité imposable en application de l'article 80 duodecies du CGI (30 000 ¤)
est déductible. La CSG déductible s'établit à 30 000 ¤ x 5,1 % = 1 530 ¤.
Aussi, l'indemnité de licenciement est soumise à l'impôt sur le revenu pour un
montant de : 30 000 ¤ - 1 530 ¤ = 28 470 ¤.
En revanche, le reste de la CSG, soit 2,4 % (7,5 % - 5,1 %) sur l'ensemble de
l'indemnité supraconventionnelle (40 000 ¤) et 5,1 % sur la part non imposable
de cette indemnité (10 000 ¤), n'est pas déductible. Soit au total un montant
non déductible de CSG de 1 470 ¤.
De même n'est pas déductible la contribution pour le remboursement de la dette
sociale (CRDS), due au taux de 0,5 % sur la même assiette que la CSG, soit un
montant de : 40 000 ¤ x 0,5 % = 200 ¤.
C. Cas particuliers
1. Contributions des employeurs destinées au financement des prestations de
retraite supplémentaire et de prévoyance complémentaire
110 (BOFiP-RSA-BASE-30-30-§ 110-30/04/2012)
En application du 4° du II de l'article
L136-2
du CSS, les contributions des employeurs destinées au financement des
prestations de retraite supplémentaire et de prévoyance complémentaire sont
soumises, dès le premier euro, à la CSG. Il s'agit des prestations de retraite
et de prévoyance complétant les prestations servies par les régimes de base de
sécurité sociale et les régimes complémentaires de retraite à affiliation
légalement obligatoire, soit principalement les régimes ARRCO et AGIRC. Ces
contributions sont exonérées des cotisations sociales dans la limite prévue à
l'article
L242-1
du CSS. En outre, ces contributions sont susceptibles d'être exonérées d'impôt
sur le revenu dans les conditions, tenant notamment au caractère obligatoire de
l'adhésion des salariés au régime, et les limites prévues aux 1° quater et 2° de
l'article
83
du CGI (cf.
DB 5 F 2312, n°s 8 et suiv.
).
120 (BOFiP-RSA-BASE-30-30-§ 120-30/04/2012)
Par mesure de simplification, il est admis que la CSG portant sur les
contributions des employeurs destinées au financement des prestations de
retraite supplémentaire et de prévoyance complémentaire est toujours déductible,
pour la détermination du revenu imposable des salariés concernés, à concurrence
de la fraction correspondant au taux de 5,1 %.
130 (BOFiP-RSA-BASE-30-30-§ 130-30/04/2012)
Cela étant, cette mesure de tolérance n'est pas applicable aux anciens salariés
qui bénéficient du maintien de la couverture complémentaire santé et prévoyance
en application de l'article 14 de l'accord national interprofessionnel (ANI) du
11 janvier 2008 modifié par l'avenant n° 3 du 18 mai 2009 en vertu duquel en cas
de rupture du contrat de travail ouvrant droit à la prise en charge par le
régime d'assurance chômage, les anciens salariés conservent temporairement,
pendant 9 mois entiers au maximum, le bénéfice des garanties santé et prévoyance
prévues par le contrat collectif obligatoire en vigueur dans leur ancienne
entreprise.
2. Rémunérations versées au titre des heures supplémentaires ou complémentaires
140 (BOFiP-RSA-BASE-30-30-§ 140-30/04/2012)
Les rémunérations versées au titre des heures supplémentaires ou complémentaires
sont exonérées d'impôt sur le revenu en vertu du I de l'article
81
quater
du CGI. Elles bénéficient également de l'exonération des cotisations
sociales salariales.
Toutefois, la CSG et la CRDS assises sur ces rémunérations sont déductibles dans
leur intégralité (taux global de 8 % sur 98,25 % du montant brut des sommes
correspondantes) de la rémunération brute imposable (cf. Division A – Titre 2 –
Chapitre 5 - Sous-section 3 : Documents de contrôle et obligations déclaratives
–
DD RSA A_FD_2011_04_04_5
).
II.
Modalités de déduction
A. Revenus imposables selon les règles des traitements et salaires
1. Principes
150 (BOFiP-RSA-BASE-30-30-§ 150-30/04/2012)
Conformément au I de l'article
154 quinquies
du CGI, la CSG sur les revenus d'activité et de remplacement, correspondant au
taux de 5,1 %, est admise en déduction du montant brut des sommes payées et des
avantages en nature ou en espèces accordés. La déduction partielle de la CSG
s'effectue donc au niveau du revenu catégoriel concerné, selon des modalités
identiques à celles applicables aux cotisations sociales, c'est-à-dire avant la
déduction forfaitaire pour frais professionnels de 10 % ou, le cas échéant, la
déduction des frais professionnels pour leur montant réel.
160 (BOFiP-RSA-BASE-30-30-§ 160-30/04/2012)
La CSG est précomptée par l'employeur ou, s'agissant des allocations de chômage
ou de préretraite, par l'organisme débiteur des prestations, dans les mêmes
conditions que les cotisations de la sécurité sociale.
170 (BOFiP-RSA-BASE-30-30-§ 170-30/04/2012)
En ce qui concerne les salaires, une circulaire ministérielle recommande aux
employeurs de mentionner sur deux lignes distinctes du bulletin de paie
(
Circulaire
du 30 juin 2005 relative à
lasimplification du bulletin de paie
), d'une part la fraction de la CSG qui
est déductible du revenu imposable, et d'autre part la fraction restante de 2,4
points auxquels le demi-point de la CRDS peut être ajouté, compte tenu de
l'identité de leur assiette et de leur non-déductibilité commune au regard de
l'impôt sur le revenu.
2. Précisions
a.
Allocations de chômage
180 (BOFiP-RSA-BASE-30-30-§ 180-30/04/2012)
Les allocations de chômage lorsque leurs bénéficiaires ont été redevables au
titre des revenus de l'année précédente d'une cotisation d'impôt sur le revenu
inférieure au montant mentionné au 1 bis de l'article
1657
du CGI et dont le montant du revenu fiscal de référence (RFR) de
l'avant-dernière année tels que définis au IV de l'article
1417
du CGI excède le seuil fixé au I du même article sont, assujetties à la CSG au
taux de 3,8 % en application du III de l'article
L136-8
du CSS.
La CSG correspondante est en conséquence intégralement déductible.
Remarque :
Les contribuables dont le RFR de l'avant-dernière
année n'excède pas le seuil fixé au I de l'article 1417 du CGI sont exonérés de
CSG sur les revenus de remplacement l'année de perception de ces revenus
(CSS, art.
L136-2
III).
190 (BOFiP-RSA-BASE-30-30-§ 190-30/04/2012)
En application des dispositions du 1° du III de l'article
L136-2
du CSS, le prélèvement de la CSG doit être le cas échéant réduit de telle sorte
que le montant net de l'allocation de chômage, cumulé s'il y a lieu avec une
rémunération d'activité en cas de cessation partielle d'activité, ne soit pas
inférieur au montant du SMIC brut.
Lorsque la CSG n'est ainsi que partiellement précomptée, la fraction de CSG
déductible du revenu imposable est égale au montant effectivement prélevé dans
la limite de 3,8 points.
b. Allocations ou avantages versés en cas de préretraite ou de cessation
anticipée d'activité
200 (BOFiP-RSA-BASE-30-30-§ 200-30/04/2012)
Les allocations ou avantages versés aux personnes dont la préretraite ou la
cessation anticipée d'activité a pris effet depuis le 11 octobre 2007 sont
assujettis au taux de 7,5 %.
Remarque :
La CSG s'applique sur la totalité de l'allocation ou
de l'avantage.
210 (BOFiP-RSA-BASE-30-30-§ 210-30/04/2012)
En revanche, l'assujettissement à la CSG des allocations ou avantages versés aux
personnes dont la préretraite a pris effet avant le 11 octobre 2007 demeure régi
par les articles
L136-2
et
L136-8
du CSS dans leur rédaction alors en vigueur. Elles sont donc assujettis au taux
de 6,6 % ou de 3,8 %, voire susceptibles d'être exonérés si les conditions
mentionnées au
n° 180
ci-dessus sont remplies.
B. Revenus imposables selon les règles des pensions et rentes viagères
220 (BOFiP-RSA-BASE-30-30-§ 220-30/04/2012)
Sont seules concernées dans cette partie les rentes viagères à titre gratuit.
Les rentes viagères constituées à titre onéreux sont soumises à la CSG au titre
des revenus du patrimoine, dont la déductibilité fait l'objet de commentaires à
la
Série dédiée
.
230 (BOFiP-RSA-BASE-30-30-§ 230-30/04/2012)
Conformément au I de l'article
154 quinquies
du CGI, la CSG doit être déduite, pour son montant correspondant au taux de de
3,8 %, du montant brut des arrérages perçus, c'est-à-dire, selon des modalités
identiques à celles applicables aux cotisations de sécurité sociale, avant
application de l'abattement spécifique de 10 % visés au deuxième alinéa du a du
5 de l'article
158
du même code.
240 (BOFiP-RSA-BASE-30-30-§ 240-30/04/2012)
Les pensions de retraite ou d'invalidité sont susceptibles d'être soumises, dans
les mêmes conditions que celles déjà exposées
aux
n° 180 et
suivants
pour les allocations de chômage, au seul taux de 3,8 % en
application du III de l'article
L136-8
du CSS. La CSG, ainsi calculée au taux réduit de 3,8 %, est alors intégralement
déductible.
Remarque :
Elles peuvent également être exonérées de CSG en
application du 2° du III de l'article
L136-2
du CSS.