I. Contribuable disposant de revenus de source française

1 (BOFiP-IR-DOMIC-10-10-§ 1-12/09/2012)

En l’absence de convention fiscale dont ils peuvent se prévaloir, les contribuables domiciliés hors de France qui disposent de revenus de source française sont imposables en France à raison de ces revenus quelle que soit leur nationalité.

L’ article 164 B du code général des impôts (CGI) énumère les revenus de source française en fonction des deux critères généraux suivants :

• localisation en France des biens, des droits ou de l’activité générateurs du revenu (I de l'article 164 B du CGI) ;

• domicile ou établissement en France du débiteur des revenus (II de l'article 164 B du CGI).

A. Revenus afférents à des biens ou droits sis en France ou à une activité exercée en France

10 (BOFiP-IR-DOMIC-10-10-§ 10-12/09/2012)

Aux termes du I de l’article 164 B du CGI , sont considérés comme revenus de source française les revenus suivants.

1. Revenus d’immeubles sis en France ou de droits relatifs à ces immeubles

20 (BOFiP-IR-DOMIC-10-10-§ 20-12/09/2012)

Il s’agit :

• d’une part, des revenus provenant de la location d’immeubles sis en France et de tous les produits accessoires y afférents ;

• et, d’autre part, des revenus provenant des droits immobiliers détenus par le contribuable, tels que les droits indivis, la nue-propriété, l’usufruit ou des droits mobiliers tels que les actions ou parts de sociétés immobilières.

2. Revenus de valeurs mobilières françaises et de tous autres capitaux mobiliers placés en France

30 (BOFiP-IR-DOMIC-10-10-§ 30-12/09/2012)

Les produits financiers de valeurs mobilières françaises à revenu variable sont considérés dans tous les cas comme des revenus de source française, que ces valeurs soient déposées en France ou hors de France. En revanche, les revenus de valeurs mobilières étrangères n’ont pas ce caractère, même si elles sont déposées en France.

Sont également considérés comme des revenus de source française, les revenus de tous autres capitaux mobiliers lorsque ceux-ci sont placés en France. Il s’agit essentiellement des revenus de parts sociales et des produits de placements à revenu fixe (fonds d’État, obligations, bons et autres titres de créances, dépôts, cautionnements et comptes courants).

3. Revenus d’exploitations sises en France

40 (BOFiP-IR-DOMIC-10-10-§ 40-12/09/2012)

Ces revenus regroupent :

• les bénéfices agricoles (BA) réalisés dans l’exploitation de biens ruraux situés en France ;

• les bénéfices industriels et commerciaux (BIC) réalisés dans des entreprises exploitées en France, que ces bénéfices proviennent d’affaires françaises ou de ventes réalisées à l’exportation, directement ou par l’intermédiaire de commissionnaires.

D’une manière générale, il y a exploitation à l’endroit où une activité industrielle ou commerciale est exercée de manière habituelle : existence d’un établissement, présence d’un représentant permanent ou cycle complet d’opérations.

Les règles de territorialité en vigueur en matière d’impôt sur les sociétés (cf. BOI-IS-CHAMP-60 ) sont en effet également applicables pour apprécier si un entrepreneur individuel non résident a une exploitation en France.

4. Revenus d’activités professionnelles exercées en France (autres que BIC ou BA

50 (BOFiP-IR-DOMIC-10-10-§ 50-12/09/2012)

Il s’agit des revenus tirés d’activités professionnelles, salariées ou non salariées, exercées en France et plus particulièrement :

• des traitements, salaires, indemnités, émoluments, à la seule condition que l’activité rétribuée s’exerce en France ; pour les rémunérations payées à compter du 1 ^er janvier 1990, à raison de prestations artistiques ou sportives, cf. § 110 ;

• des rémunérations de dirigeants de sociétés françaises ;

• des revenus provenant de l’exercice en France de professions indépendantes (sommes perçues en rémunération d’une activité déployée en France, même si le contribuable a le siège de son installation professionnelle à l’étranger).

Pour déterminer le lieu d’activité, il convient de retenir l’ensemble des circonstances de fait. Ainsi, le conseiller technique d’un organisme de crédit siégeant à Paris ne peut, contre toute vraisemblance, prétendre avoir exercé son activité par correspondance depuis la principauté de Monaco. Les honoraires perçus par l’intéressé à raison de cette activité doivent être considérés comme des revenus d’une profession exercée en France (CE, arrêt du 6 novembre 1961, n° 44683 ).

De même, un peintre de nationalité étrangère et domicilié hors de France, mais y possédant une résidence, qui a chargé une galerie de tableaux française de vendre certaines de ses œuvres à des prix et moyennant une commission fixés par lui, doit, alors même que ces œuvres auraient été conçues et réalisées à l’étranger, être regardé comme tirant de la vente de ses œuvres susvisées des revenus de source française le rendant passible de l’impôt sur le revenu dans la catégorie des bénéfices des professions non commerciales ( CE , arrêt du 25 février 1966, n° 66039 ).

5. Revenus tirés d’opérations de caractère lucratif ne se rattachant pas à une autre catégorie de revenus et réalisés en France

60 (BOFiP-IR-DOMIC-10-10-§ 60-12/09/2012)

L' article 92 du CGI range dans la catégorie des bénéfices non commerciaux les bénéfices de toutes occupations, exploitations lucratives et sources de profits ne se rattachant pas à une autre catégorie de bénéfices ou de revenus. Il s’agit de revenus non dénommés et de profits divers, parfois accidentels ou occasionnels, mais qui sont susceptibles de renouvellement, telles les sommes versées en rémunération de démarches diverses (cf. BOI-BNC-CHAMP-10 ).

6. Plus-values immobilières et profits immobiliers

70 (BOFiP-IR-DOMIC-10-10-§ 70-12/09/2012)

Les plus-values réalisées mentionnées aux articles 150 U du CGI à 150 UC du CGI sont considérées comme des revenus de source française si elles sont relatives à certains biens énumérés aux 1° à 3° du e bis du I de l'article 164 B du CGI .

Pour ces mêmes cessions, sont également considérées comme des revenus de source française, les plus-values de certains droits sociaux, parts ou actions visées au e ter du I de l'article 164 B du CGI.

7. Gains nets de cession à titre onéreux de droits afférents à des sociétés ayant leur siège en France

80 (BOFiP-IR-DOMIC-10-10-§ 80-12/09/2012)

En vertu des dispositions du f du I de l'article 164 B du CGI , sont considérés comme revenus de source française les gains nets mentionnés au I de l'article 150-0 A du CGI et résultant de la cession de droits sociaux, ainsi que ceux mentionnés au 6 du II de l'article 150-0 A du CGI retirés du rachat par une société émettrice de ses propres titres, lorsque les droits détenus directement ou indirectement par le cédant ou l'actionnaire ou l'associé dont les titres sont rachetés, sont émis par une société soumise à l'impôt sur les sociétés et ayant son siège en France. émis par une société soumise à l'impôt sur les sociétés et ayant son siège en France.

90 (BOFiP-IR-DOMIC-10-10-§ 90-12/09/2012)

Toutefois, les plus-values réalisées sur les titres de sociétés à prépondérance immobilière ne relèvent pas des dispositions de l’ article 150-0 A du CGI .

La notion de droits s’entend :

• des valeurs mobilières proprement dites, c’est-à-dire des actions et parts bénéficiaires émises par les sociétés par actions ;

• des droits dans les bénéfices de toutes les autres sociétés passibles de l’impôt sur les sociétés.

Remarque : Les plus-values réalisées par des contribuables domiciliés hors de France à l’occasion de la cession d’un bien meuble en France ne figurent pas non plus parmi les revenus de source française. Elles échappent donc à l’impôt sur le revenu.

8. Sommes correspondant à des prestations artistiques ou sportives fournies ou utilisées en France

100 (BOFiP-IR-DOMIC-10-10-§ 100-12/09/2012)

Selon les dispositions du g du I de l’article 164 B du CGI , sont considérés comme revenus de source française les sommes, y compris les salaires, correspondant à des prestations artistiques ou sportives fournies ou utilisées en France.

Les personnes concernées sont les personnes physiques ou morales qui n’ont en France ni leur domicile fiscal ou leur siège, ni une installation professionnelle permanente et qui perçoivent des rémunérations de source française à raison de prestations artistiques ou sportives fournies ou utilisées en France.

a. Activités artistiques ou sportives

110 (BOFiP-IR-DOMIC-10-10-§ 110-12/09/2012)

Les rémunérations doivent correspondre à des prestations relevant d’activités artistiques ou sportives.

Le terme d'activités sportives est entendu au sens large : athlètes (course, saut, lancer, etc.) et autres sportifs tels que les joueurs de football, de golf, de tennis, les jockeys, les boxeurs, les coureurs cyclistes et les pilotes de course.

Par « artistes du spectacle », il convient d'entendre notamment les acteurs de cinéma, les artistes lyriques, les artistes dramatiques, les artistes chorégraphiques, les artistes de variété, les musiciens-interprètes, les chansonniers, les artistes de complément, les chefs d’orchestre, les arrangeurs-orchestrateurs et, pour l’exécution matérielle de leur conception artistique, les metteurs en scène, etc.

Les artistes plasticiens dont les œuvres sont normalement destinées à la vente (peintres, sculpteurs, etc.) ne sont pas concernés. Leurs revenus relèvent des dispositions relatives aux professions libérales.

Par ailleurs, lorsque les artistes ou sportifs qui ont leur domicile fiscal hors de France organisent eux-mêmes des manifestations artistiques ou sportives en France, il faut considérer qu’ils exploitent en France une entreprise au sens du I de l’article 209 du CGI (existence d’un cycle commercial complet - cf. BOI-IS-CHAMP-60-10-20 ). Ils doivent déclarer en France les bénéfices correspondants qui sont imposables par voie de rôle.

La situation serait identique dans les cas où un artiste fiscalement domicilié hors de France se livrerait personnellement en France à l’exploitation commerciale d’une œuvre enregistrée hors de France.

b. Retenue à la source

120 (BOFiP-IR-DOMIC-10-10-§ 120-12/09/2012)

Les rémunérations qui correspondent à des prestations artistiques ou sportives sont soumises à la retenue à la source quels que soient :

• leur qualification : salaires ou revenus d’activités indépendantes ;

• le bénéficiaire : il peut être artiste ou sportif ; il peut s'agir également d'une personne (en général personne morale) autre qu’un mandataire sous le couvert de laquelle les artistes ou sportifs exercent leur activité et dont ils sont ou non des salariés.

Remarque : Le paiement de la rémunération à un mandataire (manager, impresario) agissant pour le compte de l'artiste ou du sportif équivaut évidemment à un paiement direct de l'artiste ou du sportif.

c. Prestations fournies ou utilisées en France

130 (BOFiP-IR-DOMIC-10-10-§ 130-12/09/2012)

Les prestations doivent être fournies ou utilisées en France

Les prestations fournies en France sont celles qui y sont matériellement exécutées(. La retenue à la source est donc applicable à des prestations fournies en France soit à l’occasion de manifestations artistiques ou sportives, soit dans le cadre d’œuvres audiovisuelles de toute nature ou d’enregistrements sonores.

Lorsque les prestations ne sont pas matériellement fournies en France, seules les rémunérations correspondant à leur utilisation effective en France relèvent de la retenue à la source.

Exemple  :un artiste-interprète non fiscalement domicilié en France cède ou concède les droits d’exploiter en France l’enregistrement de son œuvre.

B. Revenus versés par un débiteur domicilié ou établi en France

140 (BOFiP-IR-DOMIC-10-10-§ 140-12/09/2012)

Le II de l’article 164 B du CGI qualifie également de revenus de source française les revenus dont le débiteur a son domicile en France ou est établi en France.

1. Pensions et rentes viagères

150 (BOFiP-IR-DOMIC-10-10-§ 150-12/09/2012)

Le pays ou territoire où ont été rendus les services que la pension rémunère ne fait pas obstacle à l'application du II de l'article 164 N du CGI .

Sous réserve des dispositions des conventions conclues avec Mayotte, la Nouvelle-Calédonie, Saint-Pierre-et-Miquelon et Saint-Martin, les pensions publiques payables dans une collectivité d’outre-mer sur la caisse d’un comptable public de la collectivité ultramarine intéressée sont imposables en France au même titre que les pensions privées versées aux contribuables domiciliés dans les collectivités françaises d'outre-mer, par un débiteur établi en France.

2. Produits des droits d'auteur et ceux perçus par les inventeurs

160 (BOFiP-IR-DOMIC-10-10-§ 160-12/09/2012)

Ces produits sont définis à l' article 92 du CGI .

Ils sont perçus :

• par les écrivains ou compositeurs et par leurs héritiers ou légataires au titre des droits d’auteurs (cf. BOI-BNC-CHAMP-10-10-20-20 ) ;

• par les inventeurs ou leurs héritiers (cf. § 190 ).

3. Produits perçus par les obtenteurs de nouvelles variétés végétales

170 (BOFiP-IR-DOMIC-10-10-§ 170-12/09/2012)

cf. BOI-BA-SECT-40 .

4. Tous les produits tirés de la propriété industrielle ou commerciale et tous les produits tirés de droits assimilés

180 (BOFiP-IR-DOMIC-10-10-§ 180-12/09/2012)

Cette disposition a une portée beaucoup plus large que celle mentionnée au § 170 . En effet, s’agissant de la propriété industrielle (cf. BOI-BNC-SECT-30 ), elle concerne tous les produits perçus au titre :

• de la cession ou de la concession de licences d’exploitation des brevets ;

• de la cession ou de la concession de marques de fabrique, de procédés techniques ou formules de fabrication par les inventeurs, par leurs héritiers, ou par toute autre personne physique ou morale.

5. Sommes payées en rémunération des prestations de toute nature fournies ou utilisées en France

190 (BOFiP-IR-DOMIC-10-10-§ 190-12/09/2012)

Il s’agit de sommes payées à des personnes physiques, à des sociétés ou à toutes autres personnes morales qui ne possèdent pas d’installation fixe d’affaires dans notre pays, mais qui :

• effectuent en France des opérations isolées ;exercent leur activité par l’intermédiaire d’un représentant en France n’ayant pas de personnalité distincte ;

• ou effectuent sur le territoire français un cycle complet d’opérations.

Dans ces situations, il y a en principe une exploitation en France au sens du I de l' article 164 B du CGI (cf. § 40 ) ; la retenue à la source vient en déduction de l'impôt exigible sur les résultats de cette exploitation (cf. BOI-IR-DOMIC-10-20-20 ).

a. Définition des prestations de toute nature fournies ou utilisées en France

200 (BOFiP-IR-DOMIC-10-10-§ 200-12/09/2012)

Cette expression vise les prestations de service matériellement fournies ou effectivement utilisées en France.

Ainsi, en règle générale, sont imposables par voie de retenue à la source, les rémunérations afférentes :

• aux prestations matériellement fournies en France, quel que soit le lieu où ces prestations peuvent être considérées comme étant utilisées ;

• aux prestations effectivement utilisées en France, quel que soit le lieu où ces prestations ont été fournies.

Voir toutefois à BOI-IR-DOMIC-30 les règles particulières prévues à l' article 155 A du CGI .

1° Prestations fournies en France

a° Règle générale

210 (BOFiP-IR-DOMIC-10-10-§ 210-12/09/2012)

Une prestation est fournie en France lorsqu’elle y est matériellement exécutée.

C’est ainsi que constituent par exemple des « prestations fournies en France » :

• la réparation ou l’entretien en France d’un matériel [quel que soit le lieu d’utilisation de ce matériel] ;

Remarque : L'installation d'un matériel neuf n'est pas considérée comme une prestation fournie en France lorsque les frais d'installation sont compris dans le prix de vente ;

• des études de toute nature réalisées en France ;

• l’assistance technique fournie en France ;

• la prospection commerciale effectuée en France.

b° B° Cas des locations

220 (BOFiP-IR-DOMIC-10-10-§ 220-12/09/2012)

Le fait que le locataire d’un matériel ou d’un équipement soit domicilié ou établi en France ne confère pas nécessairement à cette location le caractère d’une prestation fournie en France. Au surplus, en cas de location, le lieu où la prestation est fournie n’est pas, en règle générale, dissociable du lieu où le bien loué est utilisé. Aussi, pour éviter toute difficulté d’application à ce sujet, il a été décidé que le seul critère à retenir en cas de location serait le lieu d’utilisation effective du bien loué (cf. § 240 ).

2° Prestations utilisées en France

230 (BOFiP-IR-DOMIC-10-10-§ 230-12/09/2012)

Pour l’application de ce critère d’imposition à la retenue à la source, il convient de rechercher le lieu de l’utilisation effective de la prestation. Ainsi, les prestations effectivement utilisées en France entrent dans le champ d’application de la retenue à la source.

Constituent par exemple des « prestations utilisées en France » :

• la fourniture d’informations d’ordre industriel, commercial ou scientifique ainsi que la fourniture d’études techniques dont les résultats sont effectivement utilisés en France. Cependant, il est admis que les commissions versées à des personnes non domiciliées en France, en rémunération de démarches et diligences diverses effectuées à l’étranger, ne soient pas considérées comme des prestations utilisées en France ;

• la location d’un bien meuble (matériel ou équipement par exemple, films cinématographiques) effectivement utilisé en France. Par contre, la location par une entreprise française d’un matériel ou d’un équipement effectivement utilisé hors de France, ainsi que la réparation ou l’entretien à l’étranger de ce même matériel ou équipement, ne rentrent pas dans le champ d’application de la retenue à la source.

Remarque : Les revenus tirés de la location d'immeubles sis en France ou de droits relatifs à ces immeubles (revenus visés au I de l'article 164 B du CGI ), ne doivent pas être considérés comme la rémunération de prestations fournies ou utilisées en France pour l'application des dispositions de l'article 182 B du CGI .

a° Prestations partiellement utilisées en France

240 (BOFiP-IR-DOMIC-10-10-§ 240-12/09/2012)

Sous réserve du cas particulier des transports maritimes et aériens exposé aux § 260 à 290 , si le bien loué (wagons notamment) est utilisé pour partie en France et pour partie à l’étranger, seule la fraction de la rémunération rattachable à l’utilisation effective en France est considérée comme un revenu de source française.

Concernant les justifications à produire, le cas échéant, par les débiteurs des rémunérations, cf. § 310 .

b° Prestations relatives à des opérations avec des clients étrangers

250 (BOFiP-IR-DOMIC-10-10-§ 250-12/09/2012)

En outre, en ce qui concerne les prestations utilisées en France mais qui ne sont pas fournies sur le territoire national, on admet que la retenue à la source n’a pas à être prélevée lorsque les prestations en cause concourent à la réalisation d’opérations faites avec des clients étrangers.

b. Cas particulier des transports maritimes et aériens

260 (BOFiP-IR-DOMIC-10-10-§ 260-12/09/2012)

Les conditions d’application de la retenue à la source aux prestations fournies à l’occasion des transports maritimes ou aériens doivent être adaptées pour tenir compte des caractéristiques particulières de ces activités. À cet égard, et compte tenu des règles générales, seules sont examinées les conditions d’application de la retenue à la source aux sommes payées en rémunération :

• de la location de navires, aéronefs ou matériels ;

• des autres prestations rendues pour les besoins des opérations de transport et pour les besoins des navires ou des aéronefs.

1° Location de navires, aéronefs et matériels

270 (BOFiP-IR-DOMIC-10-10-§ 270-12/09/2012)

La location par une entreprise française d’un navire, d’un aéronef ou d’un matériel (conteneurs par exemple) utilisé pour des transports en provenance ou à destination d’un point situé hors de France n’est pas une prestation fournie ou utilisée en France pour l’application de l’ article 182 B du CGI même pour la portion du trajet effectuée en France. Dès lors, les sommes versées au titre de cette location ne sont pas soumises à la retenue à la source.

Remarque : Sont notamment visées la partie du trajet effectuée dans les eaux territoriales et la partie française du transport de conteneurs acheminés à destination d'un port ou d'un aéroport et expédiés hors de France.

Par contre, et compte tenu de la définition « fiscale » de la France, les navires, aéronefs et matériels utilisés pour des transports effectués entre deux points situés en France continentale (cabotage national) ou pour des transports à destination ou en provenance de la Corse et des départements d’outre-mer doivent être considérés comme utilisés en France. Il s’ensuit que la rémunération versée au titre de la location de ces navires, aéronefs ou matériels à des personnes qui n’ont pas d’installation professionnelle permanente en France doit, sous réserve des conventions internationales, être soumise à la retenue à la source.

2° Autres prestations rendues pour les besoins des opérations de transport et pour les besoins des navires ou des aéronefs

a° Transports en provenance ou à destination d'un point situé hors de France

280 (BOFiP-IR-DOMIC-10-10-§ 280-12/09/2012)

Les rémunérations afférentes aux prestations matériellement fournies et utilisées hors de France ne sont pas soumises à la retenue à la source. Il en est ainsi, par exemple, des commissions versées à un courtier pour l’assurance de la marchandise et des prestations suivantes fournies dans les ports ou aéroports étrangers :

• chargement et déchargement des navires ou des aéronefs ; surveillance de ces opérations ;

• manutention et emballage de la marchandise ;

• pilotage, lamanage et remorquage des navires ;

• réparation et entretien de navires utilisés hors de France.

Par contre, dans les cas vraisemblablement exceptionnels où des prestations de cette nature seraient fournies dans un port français par une personne n’ayant pas d’installation professionnelle en France, la rémunération correspondante devrait, dans tous les cas, supporter la retenue à la source.

b° Cabotage national et transports en provenance ou à destination de la Corse et des départements d’outre-mer

290 (BOFiP-IR-DOMIC-10-10-§ 290-12/09/2012)

La retenue à la source est applicable à toutes les prestations fournies ou utilisées à l’occasion de ces transports.

c. Justifications à produire par le débiteur des rémunérations

300 (BOFiP-IR-DOMIC-10-10-§ 300-12/09/2012)

En cas de doute sur le lieu de fourniture ou d’utilisation de la prestation, le débiteur de la rémunération versée à une personne qui n’a pas d’installation professionnelle permanente en France sera invité à justifier que la prestation rémunérée n’a pas été fournie ou utilisée en France et, le cas échéant, dans quelle proportion. Cette justification pourra être apportée par tous moyens de preuve.

En ce qui concerne plus particulièrement les locations, il pourra être justifié de l’utilisation effective hors de France du bien loué notamment par la production du contrat de location lorsque ce contrat comporte une telle précision ou par la production de documents douaniers. Pour les navires, cette justification pourra résulter des indications du journal de bord.

À défaut de justification, les prestations seront considérées comme fournies ou utilisées en France.

II. Contribuable disposant d’une habitation en France

310 (BOFiP-IR-DOMIC-10-10-§ 310-12/09/2012)

Les contribuables domiciliés hors de France (y compris ceux domiciliés dans les collectivités d’outre-mer qui n’ont pas conclu une convention fiscale avec la métropole) peuvent être soumis à l’impôt en France s’ils y disposent d’une habitation à quelque titre que ce soit (situation de droit ou de fait), directement ou sous le couvert d’un tiers ( CGI, art. 164 C ).

Toutefois, cette disposition ne s'applique pas aux personnes remplissant les conditions exposées à BOI-IR-DOMIC-10-20-10 .

A. Existence d'une habitation

320 (BOFiP-IR-DOMIC-10-10-§ 320-12/09/2012)

Est considéré comme habitation tout local (maison entière, partie d’une maison, appartement) destiné à être habité.

Le fait que le mobilier ait été réuni dans certaines pièces n’enlève pas au local son caractère d’habitation, dès lors que ce mobilier est suffisant pour rendre l’appartement normalement habitable et qu’il peut être rapidement remis en place (CE, arrêt du 16 juin 1947, n° 74854).

De même, constitue une habitation tout logement qui est en état d’être habité.

Par suite, un contribuable domicilié à l’étranger qui est propriétaire en France d’un appartement habitable est imposable sur une base forfaitaire en fonction de la valeur locative de cette résidence, alors même que l’appartement aurait été vidé de ses meubles en vue d’y effectuer des réparations ( CE, arrêt du 10 juillet 1981, n° 21406 ).

En revanche, un local servant uniquement de garde-meubles pour un contribuable qui a quitté la France ne saurait être considéré comme une habitation.

De même, une maison faisant l’objet de travaux destinés à la rendre habitable ne devient une habitation qu’à compter de la fin de ces travaux ( CE, arrêt du 25 octobre 1968, n° 73396 ).

Enfin, un appartement non garni de meubles, en attente de location ou de vente et n’ayant pas donné lieu à la conclusion des contrats usuels d’abonnement à l’eau, à l’électricité ou au gaz ne peut être considéré comme une habitation ( CE, arrêt du 13 juin 1980, n° 10716 ).

B. Mode de disposition de l'habitation

330 (BOFiP-IR-DOMIC-10-10-§ 330-12/09/2012)

Les contribuables doivent avoir à leur disposition pendant tout ou partie de l’année, une ou plusieurs habitations, soit à titre de propriétaire, d’usufruitier, de locataire ou d’occupant, soit encore comme associés de sociétés immobilières.

1. Notion de disposition

340 (BOFiP-IR-DOMIC-10-10-§ 340-12/09/2012)

Le contribuable doit avoir la disposition de l’habitation sans qu’il y ait lieu d’ailleurs de rechercher si elle a été effectivement occupée (CE, arrêt du 24 juillet 1939, n° 65912).

Par suite, lorsque l’habitation est indisponible soit juridiquement (notamment si elle est donnée à bail), soit en fait (cas de force majeure résultant, par exemple, de l’état de guerre), la condition de résidence habituelle nécessaire pour légitimer l’application de l’impôt n’est pas remplie.

Toutefois, pour qu’il en soit ainsi, il faut que l’indisponibilité soit absolue. Si elle est seulement limitée dans le temps, ou si elle n’existe qu’à l’égard du contribuable ou de certains membres de sa famille, l’habitation doit être regardée, comme restant à la disposition de l’intéressé.

Ainsi, un étranger, qui fait l’objet d’un arrêté d’expulsion mis à exécution, n’en est pas moins imposable (avec son épouse) s’il a disposé sur notre territoire d’une habitation au profit de sa femme qui n’est pas susceptible de faire l’objet d’une imposition distincte (CE, arrêts des 23 décembre 1927 et 8 mars 1929, n° 80602).

2. Disposition à quelque titre que ce soit (propriétaire, usufruitier, locataire ou associé de sociétés immobilières ou simple occupant)

350 (BOFiP-IR-DOMIC-10-10-§ 350-12/09/2012)

En principe, la disposition d’une habitation est fondée sur une situation de droit, à savoir la propriété, l’usufruit, le droit d’habitation ou la location. Par suite, une personne qui a donné en location l’immeuble dont elle est propriétaire ou sous-loué celui dont elle est locataire ne peut, en règle générale, être considérée comme en ayant la disposition.

Toutefois, la disposition d’une habitation peut également résulter d’une situation de fait.

Diverses décisions du Conseil d’État ont été rendues à ce propos.

a. Situation de droit

360 (BOFiP-IR-DOMIC-10-10-§ 360-12/09/2012)

Conformément à la jurisprudence, doivent être considérés comme ayant la disposition d’une habitation :

• un étranger qui, en vertu d’un legs universel, a acquis la propriété d’un immeuble situé en France et qui, nonobstant des mesures d’administration des biens du de cujus prises à la requête d’autres héritiers, est en droit d’habiter dans cet immeuble (CE, arrêt du 24 juin 1939, n° 65912) ;

• des conjoints qui disposent de l’appartement dont la femme est propriétaire (CE, arrêt du 13 novembre 1964, n° 51615) ;

• une épouse séparée de fait qui occupe en France un logement dont son conjoint, qui réside à l’étranger, est propriétaire ( CE, arrêt du 16 février 1983, n° 28052 ) ;

• une personne qui est propriétaire d’un appartement en France bien qu’elle ait autorisé un tiers à y résider habituellement, car une telle situation de fait n’a pas pour effet de lui ôter la disposition de cette résidence ( CE, arrêt du 12 mai 1976, n° 408 ) ;

• une personne qui est locataire en France, depuis plusieurs années, d’un appartement où ses enfants mineurs habitent avec des domestiques et où elle-même séjourne lors de ses passages dans notre pays ( CE, arrêt du 19 mai 1976, n° 97216 ).

b. Cas particulier des membres des sociétés immobilières transparentes

370 (BOFiP-IR-DOMIC-10-10-§ 370-12/09/2012)

Les associés de sociétés immobilières dotées de la transparence fiscale sont considérés comme de véritables propriétaires.

Par suite, doit être regardé comme ayant en France une habitation à sa disposition, un contribuable qui est propriétaire d’actions d’une société de construction lui donnant vocation à l’usage exclusif d’une villa située en France et à son attribution en pleine propriété lors de la dissolution de la société ( CE, arrêt du 18 avril 1966, n° 64381 ).

Il en est ainsi même si les locaux attribués à ces propriétaires de parts n’ont été mis à leur disposition qu’en attendant d’être vendus ( CE, arrêt du 6 février 1970, n° 75053 ).

c. Situation de fait

380 (BOFiP-IR-DOMIC-10-10-§ 380-12/09/2012)

La disposition de l’habitation peut également résulter d’une situation de fait : habitation louée fictivement à un proche parent ou jouissance de fait sous le couvert d’une société ou d’un organisme quelconque.

À cet égard, il convient de souligner que l’imposition peut concerner, par exemple, les personnes disposant, en fait, d’immeubles sis en France par l’intermédiaire d’une société écran située dans un « paradis fiscal » (Anstalt du Liechtenstein, par exemple).

Doit être ainsi regardé comme ayant en France la disposition d’une habitation :

• un contribuable domicilié à l’étranger, mais qui est locataire à vie d’une habitation en France dans la ville où se trouve le centre de ses affaires et où il fait de fréquents séjours. Au cas particulier, il n’a pas été tenu compte du fait que l’intéressé avait sous-loué cette habitation à son frère, lequel n’avait pas cessé d’occuper son propre logement (CE, arrêt du 20 décembre 1946, n° ^s 76836 et 76957) ;

• un contribuable domicilié à l’étranger, qui avait en fait la disposition d’un immeuble donné en location à son neveu. En l’espèce, l’intéressé supportait de nombreuses charges, faisait assurer à son propre nom le mobilier et séjournait dans l’immeuble chaque année, accompagné de son propre personnel domestique (CE, arrêt du 10 mai 1963, n° 56831) ;

• un contribuable qui a en fait la disposition pour usage personnel d’un appartement loué à sa mère dans un immeuble dont il est propriétaire (CE, arrêt du 28 juin 1967, n° 57330) ;

• un contribuable qui a donné à bail la résidence qu’il possède en France dès lors que ce bail n’a pas, en réalité, reçu d’exécution (CE, arrêt du 24 juillet 1981, n° 21922) ;

• un contribuable, locataire d’une habitation en France qu’il a donnée en sous-location dès lors que le contrat de sous-location est fictif ( CE, arrêt du 21 décembre 1983, n° 27685 ).

390 (BOFiP-IR-DOMIC-10-10-§ 390-12/09/2012)

En revanche, dans les cas suivants, les éléments de fait recueillis n’ont pas été jugés suffisants pour écarter la situation juridique créée et pour établir la disposition d’une habitation en France.

Une personne domiciliée à l’étranger, propriétaire en France d’un appartement qu’elle donnait en location, était titulaire tant de la police d’assurance du mobilier placé dans l’appartement que des abonnements d’électricité et de téléphone. Malgré ces circonstances, il n’était pas établi que le contribuable ait continué à disposer de l’appartement litigieux. Il résultait de l’instruction, en effet, que l’intéressé et sa famille avaient séjourné à l’hôtel dans la même ville (CE, arrêt du 8 mai 1964, n° 56768). Dans cette affaire, l' article 164 C du CGI avait cependant été éventuellement applicable à raison de la disposition de la chambre d'hôtel.

Une personne qui, lors de ses séjours en France, résidait dans un appartement mis à sa disposition à titre gracieux (CE, arrêt du 17 janvier 1962, n° 49318).