| BOFiP-IR-CHAMP-10-20120912
1 (BOFiP-IR-CHAMP-10-§ 1-12/09/2012) Le champ d'application de l'impôt sur le revenu est fixé par référence aux seules notions de domicile fiscal ou de source du revenu. 10 (BOFiP-IR-CHAMP-10-§ 10-12/09/2012) L' article 4 B du code général des impôt (CGI) donne une définition précise du domicile inspirée de la jurisprudence du Conseil d'État et des critères retenus par l'Organisation de Coopération et de Développement Économiques (OCDE). Sont ainsi considérés comme fiscalement domiciliés en France :
Les incidences de cette définition se trouvent atténuées par le jeu des conventions fiscales internationales destinées à éviter les doubles impositions, la règle de droit international prévalant toujours sur la loi interne, en vertu de l' article 55 de la Constitution du 4 octobre 1958 et de la hiérarchie des normes. 20 (BOFiP-IR-CHAMP-10-§ 20-12/09/2012) Sous réserve de l'application des conventions internationales, les contribuables domiciliés en France sont soumis à une obligation fiscale illimitée et sont imposés dans les conditions de droit commun sur l'ensemble de leurs revenus de source française ou étrangère ( article 4 A du CGI ). Une exception est toutefois prévue en faveur des salariés détachés à l'étranger par leur entreprise et qui ont conservé leur foyer en France ( article 81 A du CGI et article 197 C du CGI : cf. BOI-IR-RSA-GEO-10 ). À cet égard, les revenus réalisés à l'étranger sont imposables, même s'ils n'ont pas été transférés en France (CE, arrêt du 21 mars 1960, n° 43229). 30 (BOFiP-IR-CHAMP-10-§ 30-12/09/2012) Les contribuables domiciliés hors de France sont imposables à raison de leurs seuls revenus de source française limitativement énumérés par la loi. Toutefois, la base d'imposition des contribuables de nationalité étrangère, domiciliés dans des pays n'ayant pas conclu de convention avec la France et qui disposent d'une ou plusieurs habitations dans notre pays, ne peut être inférieure à trois fois la valeur locative de cette ou de ces habitations ( article 164 C du CGI ). 40 (BOFiP-IR-CHAMP-10-§ 40-12/09/2012) Enfin, aux termes de l' article 4 bis du CGI , sont également passibles de l'impôt sur le revenu, les personnes de nationalité française ou étrangère, ayant ou non leur domicile fiscal en France qui recueillent des bénéfices ou revenus dont l'imposition est attribuée à la France par une convention internationale relative aux doubles impositions. 50 (BOFiP-IR-CHAMP-10-§ 50-12/09/2012) Pour l'application de l'impôt sur le revenu, la France s'entend, du point de vue territorial :
En revanche, elle n'inclut pas les collectivités d'outre-mer de la République française, régies par l' article 74 de la Constitution du 4 octobre 1958 (Polynésie française, Terres australes et antarctiques françaises, Wallis et Futuna, Saint-Barthélemy, Saint-Martin et Saint-Pierre-et-Miquelon) ou par les articles 76 et 77 de la Constitution du 4 octobre 1958 (Nouvelle-Calédonie), qui disposent d'une compétence propre en matière fiscale. Dans ces conditions, les dispositions applicables à la France métropolitaine et aux départements d'outre-mer ne s'étendent pas aux collectivités d'outre-mer. Toutefois, le régime fiscal en vigueur à la Guadeloupe est applicable de plein droit à Saint-Barthélemy. En conséquence, il convient de considérer que les contribuables des îles de Saint-Barthélemy et de Saint-Martin sont passibles tant de l'impôt sur le revenu que des autres impôts directs nationaux. Bien qu'étant devenu département, Mayotte demeure, à titre transitoire et au plus tard jusqu'à fin 2013, soumis à des règles fiscales spécifiques. 60 (BOFiP-IR-CHAMP-10-§ 60-12/09/2012) Les règles particulières concernant les personnes non domiciliées en France sont exposées à BOI-IR-DOMIC . I. Définition du domicile fiscal70 (BOFiP-IR-CHAMP-10-§ 70-12/09/2012) L' article 4 B du CGI définit la notion de domicile fiscal, selon des critères d'ordre personnel (cf. II-§ 100 à 150 ), professionnel (cf. III-§ 160 à 220 ) et économique (cf. IV-§ 230 à 290 ). 80 (BOFiP-IR-CHAMP-10-§ 80-12/09/2012) La notion de « chef de famille » ayant été supprimée du CGI, les époux sont placés sur un pied de stricte égalité. Ainsi, les époux ou les partenaires liés par un pacte civil de solidarité (PACS) sont en principe soumis à l'imposition commune en France, quelle que soit leur nationalité, lorsque l'un ou l'autre :
90 (BOFiP-IR-CHAMP-10-§ 90-12/09/2012) Si l'un des époux ou partenaires ne répond pas à ces critères, l'obligation fiscale du ménage ne porte que sur :
De même, si l'un des enfants ou des personnes invalides à charge ne répond pas aux mêmes critères, seuls ses revenus de source française sont compris dans l'imposition commune. Néanmoins, bien que leurs revenus de source étrangère soient exclus de la base d'imposition, ces personnes doivent être prises en compte pour la détermination du quotient familial applicable. II. Critères d'ordre personnelA. Foyer en France100 (BOFiP-IR-CHAMP-10-§ 100-12/09/2012) D'une manière générale, le foyer s'entend du lieu où les intéressés habitent normalement, c'est-à-dire du lieu de la résidence habituelle, à condition que cette résidence en France ait un caractère permanent. 110 (BOFiP-IR-CHAMP-10-§ 110-12/09/2012) Cette résidence demeure le foyer du contribuable même s'il est amené, en raison des nécessités de sa profession, à séjourner ailleurs temporairement ou pendant la plus grande partie de l'année, dès lors que, normalement, la famille continue d'y habiter et que tous ses membres s'y retrouvent (CE, arrêt du 23 avril 1958, n° 37792). Ainsi, les salariés détachés provisoirement à l'étranger par leur entreprise sont normalement considérés comme fiscalement domiciliés en France s'ils ont laissé leur famille dans notre pays. cf. toutefois BOI-RSA-GEO pour les régimes spéciaux d'exonérations liés à la mobilité internationale des salariés. B. Séjour principal en France120 (BOFiP-IR-CHAMP-10-§ 120-12/09/2012) La condition de séjour principal est réputée remplie lorsque les contribuables sont personnellement et effectivement présents à titre principal en France, quels que puissent être, par ailleurs, le lieu et les conditions de séjour de leur famille. Peu importe également que les intéressés vivent à l'hôtel ou dans un logement mis gratuitement à leur disposition. 1. Principe130 (BOFiP-IR-CHAMP-10-§ 130-12/09/2012) En règle générale, doivent être considérés comme ayant en France le lieu de leur séjour principal les contribuables qui y séjournent pendant plus de six mois au cours d'une année donnée. Ainsi, ont été considérés comme imposables en France :
140 (BOFiP-IR-CHAMP-10-§ 140-12/09/2012) À l'inverse, un étranger qui n'avait effectué en France, où il résidait à l'hôtel, que des séjours n'excédant pas soixante-cinq à soixante-dix jours par an, n'a pas été regardé comme ayant le lieu de son séjour principal dans notre pays (CE, arrêt du 22 octobre 1962, n° 36605). Il en a été de même pour le chef monteur d'une société française, employé par celle-ci, tantôt en France, tantôt à l'étranger, dès lors que durant la plus grande partie de l'année considérée, l'intéressé avait résidé, travaillé et perçu ses salaires à l'étranger, sans avoir en France d'habitation personnelle autre que celle de ses parents (CE, arrêt du 22 février 1965, n° 51722). 2. Cas particuliers150 (BOFiP-IR-CHAMP-10-§ 150-12/09/2012) La durée de séjour de plus de six mois au cours d'une même année ne constitue pas un critère absolu. En effet, le Conseil d'État s'est abstenu de se référer à ce critère lorsque les circonstances de fait donnaient à penser que le contribuable avait bien en France, le lieu de son séjour principal et notamment dans le cas où au cours des années considérées, l'intéressé avait résidé en France pendant une durée nettement supérieure à celle des séjours effectués dans différents pays. Ainsi jugé à l'égard :
Remarque : Il n'y a pas lieu de s'attacher à la règle des six mois pour l'imposition des revenus de l'année au cours de laquelle le contribuable acquiert un domicile en France ou, au contraire, transfère son domicile à l'étranger : l'imposition est alors établie en application des règles fixées à cet égard par les article 166 du CGI , article 167 du CGI et article 167 bis du CGI . III. Critères d'ordre professionnel160 (BOFiP-IR-CHAMP-10-§ 160-12/09/2012) Les contribuables exercent à titre principal une activité professionnelle en France. A. Exercice d'une activité professionnelle170 (BOFiP-IR-CHAMP-10-§ 170-12/09/2012) En vertu du b du 1 de l'article 4 B du CGI , doivent être également considérées comme ayant leur domicile en France les personnes qui exercent en France une activité professionnelle, salariée ou non, à moins qu'elles ne justifient que cette activité y est exercée à titre accessoire. 1. Salariés180 (BOFiP-IR-CHAMP-10-§ 180-12/09/2012) Pour les salariés, le domicile est fonction du lieu où ils exercent effectivement et régulièrement leur activité professionnelle. Pour le cas particulier des salariés français détachés à l'étranger par leur entreprise et des agents de l'État en service à l'étranger, cf. BOI-RSA-GEO-10 , BOI- RSA-GEO-20 et BOI-RSA-GEO-30 . 2. Professions indépendantes190 (BOFiP-IR-CHAMP-10-§ 190-12/09/2012) Pour les personnes exerçant une profession non commerciale ou tirant leurs revenus d'exploitations industrielles, commerciales, artisanales ou agricoles, il convient de rechercher si elles ont en France un point d'attache fixe, un établissement stable ou une exploitation et si la majeure partie de leurs profits s'y rattachent. 200 (BOFiP-IR-CHAMP-10-§ 200-12/09/2012) Ainsi, doivent être regardés comme exerçant une activité professionnelle en France :
210 (BOFiP-IR-CHAMP-10-§ 210-12/09/2012) Par contre, n'exercent pas une activité professionnelle en France :
B. Activité principale220 (BOFiP-IR-CHAMP-10-§ 220-12/09/2012) Lorsque le contribuable exerce simultanément plusieurs professions ou la même profession dans plusieurs pays, l'intéressé est considéré comme domicilié en France s'il y exerce son activité principale. L'activité principale s'entend de celle à laquelle le contribuable consacre le plus de temps effectif, même si elle ne dégage pas l'essentiel de ses revenus. Dans l'hypothèse où un tel critère ne peut être appliqué, il convient de considérer que l'activité principale est celle qui procure à l'intéressé la plus grande part de ses « revenus mondiaux ». IV. Critères d'ordre économique230 (BOFiP-IR-CHAMP-10-§ 230-12/09/2012) Les contribuables ont le centre de leurs intérêts économiques en France. Il s'agit du lieu où les contribuables ont effectué leurs principaux investissements, où ils possèdent le siège de leurs affaires, d'où ils administrent leurs biens. Ce peut être également le lieu où les contribuables ont le centre de leurs activités professionnelles ou d'où ils tirent la majeure partie de leurs revenus. 240 (BOFiP-IR-CHAMP-10-§ 240-12/09/2012) Ainsi, la jurisprudence a fixé hors de France le centre des intérêts économiques des personnes suivantes :
250 (BOFiP-IR-CHAMP-10-§ 250-12/09/2012) Enfin, dans le cas de pluralité d'activités ou de sources de revenus, le Conseil d'État considère que le centre des intérêts du contribuable se trouve dans le pays d'où l'intéressé tire la majeure partie de ses revenus. Ainsi un Français qui, pendant l'année d'imposition, a tiré la plus grande partie de ses revenus de l'exploitation de plusieurs fonds de commerce situés à l'étranger ne peut, quelle que soit l'importance des investissements qu'il a effectués en France au cours de ladite année, être regardé comme ayant le centre de ses intérêts économiques dans notre pays ( Conseil d'État, 8 / 7 SSR, arrêt du 27 janvier 1971, n° 74995 ). 260 (BOFiP-IR-CHAMP-10-§ 260-12/09/2012) De même ne peut être regardé comme ayant le centre de ses intérêts en France un contribuable qui est propriétaire en France de plusieurs exploitations agricoles d'une superficie totale de 166 hectares et qui y dispose d'une grande résidence où il a installé un bureau d'études occupant quatre employés, mais qui a retiré la plus grande partie de ses revenus de l'exploitation de domaines agricoles représentant plus de 1400 hectares qu'il possédait en Algérie et au Maroc ( Conseil d'État, 8 / 9 SSR, arrêt du 11 mars 1970, n° 69588 ). 270 (BOFiP-IR-CHAMP-10-§ 270-12/09/2012) À l'inverse, doit être considéré comme ayant le centre de ses intérêts économiques en France, un contribuable :
Il est précisé que la famille de l'intéressé avait, pendant la période considérée, résidé en France, où lui-même avait disposé de comptes bancaires approvisionnés, occupé des emplois de direction et possédé des intérêts dans plusieurs sociétés établies dans notre pays (CE, arrêt du 26 avril 1968, n° 68408). Doit être regardé comme n'ayant pas cessé d'avoir en France le centre de ses intérêts et par suite son domicile réel, un pilote de ligne qui, tout en conservant son affectation de base en métropole où il disposait de deux résidences, a été appelé par la compagnie française qui l'employait à servir temporairement en Nouvelle-Calédonie où il a séjourné durant une période d'un peu plus de six mois qui comprenait d'ailleurs la durée de ses congés ( Conseil d'État, 8 / 9 SSR, arrêt du 21 juin 1978, n° 06644 ). 280 (BOFiP-IR-CHAMP-10-§ 280-12/09/2012) Doit être regardé comme ayant eu, au cours de la période d'imposition, le centre de ses intérêts sur le territoire français et, par suite, comme ayant son domicile en France un contribuable :
Il est précisé que l'intéressé avait conservé au Caire une résidence et un bureau d'affaires ( Conseil d'État, 8 / 9 SSR, arrêt du 25 janvier 1978, n° 95424 ). 290 (BOFiP-IR-CHAMP-10-§ 290-12/09/2012) Doit être regardé comme ayant transféré en France le centre de ses intérêts et comme ayant son domicile en France, un contribuable :
V. Application des critères300 (BOFiP-IR-CHAMP-10-§ 300-12/09/2012) Il est souligné que les arrêts cités aux § 110 à 290 concernent, pour la plupart d'entre eux, des années d'imposition relevant de l'ancien régime de la territorialité. Les critères de domiciliation auxquels ils se réfèrent s'appliquent également dans le cadre du régime issu de la loi n° 76-1234 du 29 décembre 1976 modifiant les règles de territorialité et les conditions d'imposition des Français de l'étranger ainsi que des autres personnes non domiciliées en France à l'impôt dusr le revenu. 310 (BOFiP-IR-CHAMP-10-§ 310-12/09/2012) Pour qu'un contribuable soit domicilié en France, il suffit que l'un des critères soit rempli. Exemple : Les contribuables qui ont en France le centre de leurs intérêts professionnels ou économiques sont censés avoir leur domicile réel dans notre pays quelles que soient les autres circonstances susceptibles d'affecter leur situation. 320 (BOFiP-IR-CHAMP-10-§ 320-12/09/2012) Ainsi jugé à l'égard :
330 (BOFiP-IR-CHAMP-10-§ 330-12/09/2012) Le fait pour un marin de l'État d'être embarqué à bord d'un navire de la marine nationale au cours de l'année d'imposition ne suffit pas à faire perdre à l'intéressé son domicile fiscal en France alors même que lui serait attribuée, pendant tout ou partie de la période d'embarquement, une indemnité qui est réservée aux personnels appelés à servir hors du territoire métropolitain (CE, arrêt du 25 janvier 1985, n° 54902). |