La Revue Fiduciaire - Impression

Actualité BOFiP du 5 juin 2025

L'essentiel
La loi de finances pour 2025 est venue modifier le champ d'application des différents taux de TVA pour la fourniture d'énergie. / 3-1
Concernant les abonnements qui ne bénéficieront plus du taux réduit de 5,5 % à compter du 1^er août 2025, une décision de rescrit vient préciser les mécanismes permettant de neutraliser l'éventuel impact pour les consommateurs finaux, en lien avec la baisse des accises correspondantes. / 3-2 à 3-4
S'agissant de la fourniture de chaleur bénéficiant du taux réduit de 5,5 %, la doctrine détaille les différentes énergies renouvelables et les processus éligibles à ce taux réduit de TVA. / 3-5 et 3-6

Taux de TVA applicables à la fourniture d'énergie

3-1

Les abonnements relatifs aux livraisons d’électricité d’une puissance maximale inférieure ou égale à 36 kilovoltampères, d’énergie calorifique et de gaz naturel combustible, distribués par réseaux, ainsi que la fourniture de chaleur lorsqu'elle est produite au moins à 50 % à partir de la biomasse, de la géothermie, des déchets et d’énergie de récupération (à l’exclusion de la chaleur issue de la cogénération pour la part issue de l'énergie fossile) et de l'énergie solaire thermique sont soumis au taux réduit de 5,5 % (CGI art. 278-0 bis, B ; voir « La TVA », RF 1147, § 1605). La puissance maximale prise en compte correspond à la totalité des puissances maximales souscrites par un même abonné sur un même site.

En pratique, la référence aux livraisons d'électricité d'une puissance maximale inférieure ou égale à 36 kilovoltampères ainsi qu'au gaz naturel combustible étant supprimée par la loi de finances pour 2025, cette modification entraîne l'exclusion du bénéfice du taux réduit de 5,5 % pour ces abonnements (loi 2025-127 du 14 février 2025, art. 20,II ; voir FH 4076, § 2-1). Le taux de 20 % sera applicable aux abonnements se rapportant à des périodes débutant à compter du 1^er août 2025.

À noter
C’est donc la période sur laquelle porte l’abonnement qui constitue la période de référence à prendre en compte pour ce changement de taux. Le taux normal s’appliquera aux abonnements relatifs aux mois d’août 2025 et suivants, et ce, quelle que soit la date de leur paiement ou de leur facturation.
La décision de rescrit du 5 juin 2025 vient apporter des précisions sur les modalités pratiques de mise en œuvre de ces modifications en ce qui concerne les contrats annuels d’abonnement donnant lieu au paiement d’acomptes (mensuels, bimensuels ou trimestriels).

Par ailleurs, depuis le 1^er mars 2025, le bénéfice du taux réduit de 5,5 % est étendu à la fourniture de chaleur produite au moins à 50 % à partir d'énergies renouvelables telles que mentionnées à l'article L. 211-2 du code de l'énergie ou d'un processus dont l'objet n'est pas la production de chaleur (CGI art. 278-0 bis, B).

L'administration fiscale vient commenter ces nouvelles dispositions, une consultation publique étant ouverte jusqu'au 1^er septembre 2025 inclus afin de permettre aux personnes intéressées d’adresser leurs remarques éventuelles.

Décision de rescrit

Contexte

3-2

La loi de finances pour 2025 prévoit de manière concomitante :

-d'une part la suppression du taux de 5,5 % applicable à certains abonnements portant sur la fourniture d'électricité et de gaz, pour la période débutant à compter du 1^er août 2025 ;

-d'autre part l'abaissement des accises relatives à ces mêmes produits, au moment de la fourniture des quantités d’énergie concernées au consommateur ou, en l’absence de fourniture, au moment de la consommation.

À noter
Ces deux modifications ont pour objet d’assurer un niveau de fiscalité globalement constant des offres de fourniture de gaz naturel et d’électricité aux ménages.

Période intercalaire

3-3

Certains contrats prévoient une facturation ou un paiement d’acomptes par périodes mensuelles ou bimensuelles précédant une facturation définitive. Dans une telle situation, ces facturations ou paiements d'acomptes peuvent débuter avant le 1^er août 2025 et s’achever à compter de cette même date. En pratique, les quantités d’énergie se rapportant à la fraction d’une période intercalaire précédant le 1^er août 2025 peuvent ne pas être connues systématiquement au moment de la facturation ou de l’établissement du montant de l’acompte.

En raison de ces situations et de l'objectif d’assurer une évolution concomitante de la TVA et de l’accise qui soit neutre, y compris au titre des périodes intercalaires débutant avant le 1^er août 2025 et s’achevant à compter de cette date, la décision de rescrit vient prévoir un mécanisme permettant de compenser ces variations tarifaires (BOFiP-RES-TVA-000209-05/06/2025).

Ainsi, pour la période intercalaire, le fournisseur d’électricité ou de gaz naturel peut constater une hausse de la TVA et une baisse de l’accise à proportion du nombre de jours de cette période qui interviennent à compter du 1^er août 2025.

Lorsque les quantités fournies chaque jour peuvent être déterminées en temps utiles, le fournisseur peut également constater la hausse de la TVA à proportion du nombre de jours et constater la baisse d’accise à proportion, pendant la période intercalaire, des quantités fournies à compter du 1^er août 2025.

Exigibilité de la TVA en cas de facturation précédée d’acomptes

3-4

Certains contrats de fourniture d'énergie prévoient le paiement régulier d’acomptes selon un échéancier, basé sur la consommation estimée pour la période. Puis une facture est établie à l'issue de cette période, intégrant notamment la régularisation correspondant à la différence entre les acomptes versés et la consommation réelle.

La TVA devient exigible (CGI art. 269, 2.a.) :

-lors de l’encaissement de chaque acompte, à hauteur du montant encaissé ;

-et à l’achèvement de la période de consommation couverte par la facture, à hauteur du montant régularisé.

Par ailleurs, la constatation de l’accise intervient en fonction de celle de l’exigibilité de la TVA (CIBS art. L. 312-99). Ainsi, si des acomptes ou une régularisation, déterminés en fonction de quantités, réelles ou estimées, ont été versés, les montants d’accise se rapportant à ces différentes quantités sont rattachés à chacune des périodes d’exigibilité de la TVA correspondantes.

Compte tenu de l'objectif d'assurer une évolution concomitante de la TVA et de l’accise qui soit neutre pour le consommateur final, la décision de rescrit prévoit que les fournisseurs peuvent, pour toute période de consommation faisant l’objet d’une facture et qui comprend le 1^er août 2025, constater la TVA et l’accise exigibles au titre de l’encaissement des acomptes sur la base des taux et tarifs en vigueur à la date d’établissement de l’échéancier.

À noter
Cette faculté n’est pas ouverte lorsque l’échéancier est établi à compter du 1^er août 2025.

En tout état de cause, devient exigible à l’achèvement de la période de consommation faisant l’objet d’une facture ou, en cas d’option pour les débits, à l’émission de la facture la différence entre, d’une part, le montant de TVA ou d’accise devant être constaté conformément aux dispositions légales et, d’autre part, le montant total exigible constaté au titre des acomptes.

Celle-ci peut résulter d’une différence entre les quantités sur la base desquelles les acomptes sont déterminés et les quantités effectivement consommées ou d’une différence entre le taux ou tarif devant être constaté et celui en vigueur au moment de l’établissement ou de la modification de l’échéancier.

Fourniture de chaleur produite à partir d’énergie renouvelable ou d’un processus dont l’objet n’est pas la production de chaleur

Taux applicable

3-5

Depuis le 1^er mars 2025, le bénéfice du taux réduit de 5,5 % est étendu à la fourniture de chaleur produite au moins à 50 % à partir d'énergies renouvelables telles que mentionnées à l'article L. 211-2 du code de l'énergie ou d'un processus dont l'objet n'est pas la production de chaleur (CGI art. 278-0 bis, B).

S’agissant des énergies prises en compte pour bénéficier du taux réduit de TVA, il est désormais nécessaire que celle-ci soit produite au moins à 50 % à partir d’énergie renouvelable au sens de l’article L. 211-2 du code de l’énergie. Cette nouvelle définition entre en vigueur au 1^er mars 2025.

La doctrine administrative est mise à jour afin de préciser les différentes notions et de lister les énergies bénéficiant du taux réduit de 5,5 %.

Énergies renouvelables

3-6

Une énergie renouvelable est une énergie produite à partir de sources non fossiles renouvelables, à savoir l’énergie éolienne, l’énergie solaire thermique ou photovoltaïque, l’énergie géothermique, l’énergie ambiante, l’énergie marémotrice, houlomotrice ou osmotique et les autres énergies marines, l’énergie hydroélectrique, la biomasse, les gaz de décharge, les gaz des stations d’épuration d’eaux usées et le biogaz (BOFiP-TVA-LIQ-30-20-20-§ 140-05/06/2025).

L’énergie ambiante est l’énergie thermique naturellement présente et l’énergie accumulée dans un environnement fermé, qui peut être emmagasinée dans l’air ambiant, hors air extrait, dans les eaux de surface ou dans les eaux usées. L’énergie ambiante est, avec l’énergie fatale, l’une des composantes de l’énergie dite de « récupération ».

La biomasse est la fraction biodégradable des produits, des déchets et des résidus d’origine biologique provenant de l’agriculture, y compris les substances végétales et animales, de la sylviculture et des industries connexes, y compris la pêche et l’aquaculture, ainsi que la fraction biodégradable des déchets, notamment les déchets industriels ainsi que les déchets ménagers et assimilés lorsqu’ils sont d’origine biologique.

Énergie produite à partir d’un processus dont l’objet n’est pas la production de chaleur

3-7

Cette terminologie désigne toute forme d’énergie inévitablement produite en tant que sous-produit dans le cadre d’un processus, que ce dernier soit mis en œuvre dans des installations industrielles, des installations de production d’électricité ou dans le secteur tertiaire, et qui, faute d’un dispositif dédié de récupération, ne serait pas utilisée et se dissiperait dans l’environnement.

Elle comprend notamment (BOFiP-TVA-LIQ-30-20-20-§ 142-05/06/2025) :

-la chaleur issue de tout déchet ou résidus et obtenue dans le cadre de son élimination, quel que soit ce processus d'élimination (incinération, unité de valorisation énergétique, cogénération), notamment les déchets ménagers ou assimilés, les déchets des collectivités, les déchets industriels, les résidus de papeterie et de raffinerie ou des gaz dits de « torche » (mines, cokerie, haut-fourneau, aciérie) ;

-la chaleur des eaux usées dite « d’eau grise » ;

-l’énergie fatalement produite et non utilisée lors de tout processus de production.

En revanche, elle ne comprend pas la chaleur produite dans le cadre d’un processus dont la production d’énergie est une finalité parmi d’autres. Ainsi, la chaleur produite par une installation de cogénération (production combinée d’électricité et de chaleur) n’est pas concernée sauf, le cas échéant, pour la fraction de cette chaleur qui serait issue de déchets ou résidus. De même, la fraction de la chaleur produite par une installation de cogénération est éligible lorsqu’elle est issue d’une énergie renouvelable (voir § 3-6).

Elle ne comprend pas non plus la chaleur issue des combustibles solides de récupération (CSR), qui sont des produits spécialement préparés à partir de déchets afin d’être utilisés en tant que combustible.

« Le guide de la TVA », RF 1147, § 1605