18 - Télétravail et frais de trajet : attention à la qualification en frais professionnels

Sandrine BACIGALUPI

Avocat

Cabinet HDV AVOCATS

Emmanuelle TOURNAIRE

Avocat

Cabinet HDV AVOCATS

À la suite d'un contrôle URSSAF, une société s'est vu notifier une lettre d'observations qui faisait notamment état d'un redressement relatif aux frais professionnels liés aux frais de voyage engagés par un salarié en télétravail pour effectuer les trajets domicile-lieu de travail. L'URSSAF a considéré que ces frais ne relevaient pas de la catégorie des frais professionnels et que les sommes remboursées par la société au salarié au titre de ces trajets devaient donc être réintégrées dans l'assiette des cotisations sociales. À la suite de la réponse de la société, l'URSSAF a maintenu ses observations et confirmé les chefs de redressement envisagés. La société souhaitant contester ce redressement a saisi la commission de recours amiable, puis le TASS qui l’a débouté de ses demandes. Elle a interjeté appel auprès de la Cour d'appel de Rennes estimant que les dépenses remboursées devaient être qualifiées de frais professionnels et donc être exonérées de cotisations sociales. La Cour d'appel de Rennes a, dans un arrêt en date du 9 mars 2022, considéré que les dépenses engagées par un salarié en télétravail pour convenance personnelle ne pouvaient pas être qualifiées de frais professionnels. Elle a donc confirmé le jugement rendu. La décision de la Cour d'appel nous semble conforme aux principes juridiques applicables, en ce qu'elle exclut de la catégorie des frais professionnels les dépenses relatives aux trajets domicile-lieu de travail, engagées par un salarié en télétravail quand ce mode d’organisation du travail est mis en place pour convenance personnelle. Qu’en est-il des frais professionnels dans le cadre du télétravail ? La position de la cour d'appel aurait-elle été identique au regard des situations connues depuis la crise sanitaire, telles que le télétravail en cas de circonstances exceptionnelles et le télétravail « régulier » ?

Le principe des frais professionnels : prudence concernant le télétravail pour convenance personnelle

Le contexte

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Un salarié a été engagé en qualité de directeur commercial. Il résidait dans le département de l'Isère. Son contrat de travail prévoyait dès l’embauche la mise en place d’un télétravail à temps complet, soit 5 jours par semaine et ce jusqu'en décembre 2012. Malgré de telles stipulations contractuelles, le salarié travaillait en réalité toute la semaine au siège de l'entreprise situé en Loire-Atlantique et rentrait à son domicile en fin de semaine. Pour ce faire, le salarié était amené à engager de nombreuses dépenses de déplacement, dépenses prises en charge par la société, à savoir notamment : billets d'avion, frais de péage, frais de parking d'aéroport.

Il est rappelé qu’en l’espèce le télétravail du salarié était prévu dès son embauche et ce, pour convenance personnelle de ce dernier. Cette organisation du travail n'avait donc pas été mise en place à l’initiative de l'employeur. Cette précision est importante car elle permet de distinguer les dépenses qui relèvent des frais professionnels qui sont exonérées de cotisations sociales, des autres dépenses engagées par un salarié pour convenance personnelle pouvant être prises en charge par l'employeur mais devant être, dans un tel cas, assujetties aux cotisations sociales.

Rappel des règles applicables aux frais professionnels

Définition des frais professionnels

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Pour rappel, relèvent des frais professionnels, les frais engagés par le salarié lorsqu'il est contraint d'effectuer des dépenses inhérentes à son emploi (indemnités kilométriques, frais d'essence, de repas, etc.).

L'article L. 242-1 du code de la sécurité sociale précise en effet que tout avantage en espèces ou en nature versé en contrepartie ou à l'occasion du travail doit être soumis à cotisations à l'exclusion des sommes représentatives de frais professionnels dans les conditions fixées par arrêté ministériel. En conséquence, la cour d'appel de Rennes rappelle dans son arrêt les dispositions de l'article 1 de l'arrêté du 20 décembre 2002 qui définissent la notion de frais professionnels, à savoir « des charges de caractère spécial inhérentes à la fonction ou à l'emploi du travailleur salarié ou assimilé que celui-ci supporte au titre de l'accomplissement de ses missions [...] ». Lorsque de tels frais sont engagés par un salarié dans le cadre de son activité, ils font l’objet d’un remboursement de l’employeur qui peut s’effectuer selon deux options : soit être remboursés au salarié sur la base des frais réels, soit sur la base d'allocation forfaitaire. Ces frais remboursés seront exonérés dans tous les cas de cotisations sociales.

Frais professionnels engagés dans le cadre des déplacements domicile-lieu de travail ou d’une mobilité professionnelle

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Un employeur peut rembourser les frais professionnels engagés par un salarié dans le cadre de ses déplacements domicile-lieu de travail dans des cas strictement encadrés légalement tels que (source : URSSAF) :

-la résidence habituelle du salarié ou le lieu de travail est situé dans une commune non desservie par des transports collectifs réguliers ou un service privé mis en place par l'employeur ;

-la résidence habituelle ou le lieu de travail n'est pas inclus dans le périmètre d'un plan de mobilité obligatoire ;

-l'utilisation du véhicule personnel du salarié est rendue indispensable par les conditions d'horaires de travail particuliers ne permettant pas d'emprunter un mode collectif de transport (travail de nuit, travail en continu, etc.).

Tel n’était pas le cas en l’espèce, dans la mesure où les dépenses engagées par le salarié relevaient d’un choix strictement personnel.

Par ailleurs, l'article 8 de l’arrêté du 20 décembre 2002 (précité) prévoit également que « les frais engagés par le travailleur ou assimilé dans le cadre de mobilité professionnelle sont considérés comme des charges de caractère spécial inhérentes à l'emploi ». Le salarié est alors considéré comme étant en mobilité lorsqu'il doit changer de lieu de résidence pour être affecté dans un nouveau poste de travail et que la distance séparant son ancien logement du lieu du nouvel emploi est au moins de 50 kilomètres et entraîne un temps de trajet aller ou retour au moins égal à 1 h 30. Or, en l'espèce, les trajets effectués par le salarié entre son domicile et le lieu de travail ne résultaient ni d’une contrainte imposée par l’employeur ni d’une mobilité professionnelle du salarié, de sorte que les frais liés à la mobilité ne pouvaient être caractérisés.

Ainsi, les dépenses engagées par le salarié pour se rendre de son lieu de domicile situé en Isère à son lieu de travail situé en Loire-Atlantique et inversement avaient la nature de frais de trajet et non de frais de déplacement dans la mesure où les trajets du salarié résultaient de son choix personnel et n'étaient en aucun cas inhérent à l'activité professionnelle du salarié. Le télétravail ayant été choisi par le salarié pour convenance personnelle, ces dépenses ne pouvaient être exclues de l'assiette des cotisations sociales car elles ne pouvaient avoir la nature de frais professionnels.

Si cette décision semble conforme à la réglementation applicable, aurait-elle été identique face à un télétravail mis en place en cas de circonstances exceptionnelles (crise sanitaire par exemple) ou à un télétravail « régulier » ?

Les frais professionnels dans le cadre du télétravail

Rappel des règles applicables au télétravail

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Pour rappel, les règles relatives au télétravail ont la spécificité d'être notamment issues de la négociation interprofessionnelle. En effet, c’est l’accord national interprofessionnel (ANI) en date du 19 juillet 2005 (étendu par arrêté du 30 mai 2006), qui a transposé l'accord-cadre européen du 16 juillet 2002 et a consacré cette modalité d’organisation du travail. Cet ANI s’applique aux employeurs relevant d’un secteur professionnel représenté par les organisations patronales signataires (MEDEF, CGPME, UPA, devenus CPME et U2P). Il a récemment été modifié et complété par l'ANI du 26 novembre 2020 « pour une mise en œuvre réussie du télétravail », étendu par arrêté du 2 avril 2021.

Le cadre légal du télétravail résulte quant à lui, de la loi 2012-387 du 22 mars 2012 et figure aux articles L. 1222-9 à L. 1222-11 du code du travail. Le code du travail définit le télétravail comme « toute forme d'organisation du travail dans laquelle un travail qui aurait également pu être exécuté dans les locaux de l'employeur est effectué par un salarié hors de ces locaux de façon volontaire en utilisant les technologies de l'information et de la communication ».

Deux situations de télétravail sont aujourd’hui connues et pratiquées : le télétravail dit « régulier » et le télétravail mis en place « en cas de circonstances exceptionnelles », dit d’urgence.

Le télétravail « régulier » est mis en place dans le cadre d'un accord collectif ou, à défaut, dans le cadre d'une charte élaborée par l'employeur après avis du comité social et économique, s'il existe. Il peut également résulter d'un simple accord entre l'employeur et le salarié, le code du travail indiquant qu' « ils formalisent leur accord par tout moyen » (c. trav. art. L. 1222-9). Le télétravail régulier revêt un caractère volontaire pour le salarié et l'employeur. Aussi, le refus d'accepter un poste de télétravailleur n'est pas un motif de rupture du contrat de travail.

En cas de circonstances exceptionnelles, notamment d'épidémie (telle que la Covid-19), ou en cas de force majeure, la mise en œuvre du télétravail peut être considérée comme un aménagement du poste de travail rendu nécessaire pour permettre la continuité de l'activité de l'entreprise et garantir la protection des salariés. Elle relève donc du seul pouvoir de direction de l'employeur et le salarié ne peut pas la refuser (c. trav. art. L. 1222-11).

En pratique, le télétravail sans être imposé par l’employeur, peut relever de sa propre initiative, lorsque notamment l’entreprise déménage ses locaux ou encore en cas de travaux au sein de cette dernière.

S’il n’y a aucun doute sur l’absence de convenance personnelle dans le télétravail dit d’urgence, le salarié y étant contraint, cela est plus incertain dans le cas du télétravail « régulier ».

Conditions de prise en charge des frais afférents au télétravail

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L’ANI du 19 juillet 2005 et celui du 26 novembre 2020 régissent les conditions de prise en charge des frais liés au télétravail.

En effet, l’ANI du 19 juillet 2005 (article 7) précise que : « L’employeur prend en charge, dans tous les cas, les coûts directement engendrés par ce travail, en particulier ceux liés aux communications ».

Au contraire, l’ANI du 26 novembre 2020 (article 3.1.5) indique que : « Il appartient ainsi à l’entreprise de prendre en charge les dépenses qui sont engagées par le salarié pour les besoins de son activité professionnelle et dans l’intérêt de l’entreprise, après validation de l’employeur ».

Cette dernière formulation peut sembler ambiguë tout en sachant que les deux ANI sont applicables et que celui du 26 novembre 2020 ne vient pas réviser sur ce point l’ANI du 19 juillet 2005. Toutefois, l’arrêté d’extension de l’ANI de 2020 comporte une réserve d’interprétation concernant cet article : la validation de l’employeur doit être interprétée comme étant préalable et non postérieure à l’engagement des dépenses par le salarié.

En tout état de cause, l’ANI de 2020 n’ayant pas révisé celui de 2005, ces deux rédactions qui apparaissent contradictoires demeurent néanmoins applicables.

En réalité, le débat ne porte pas tant sur l’existence d’une obligation de prise en charge mais bien plus sur la nature des frais remboursés par l’employeur dans le cadre du télétravail. Ce qui est certain, au travers de la jurisprudence relative à l’occupation du domicile du salarié à des fins professionnelles et à la demande de l'employeur, c’est que « si le salarié […] accède à la demande de son employeur, ce dernier doit l'indemniser de cette sujétion particulière ainsi que des frais engendrés par l'occupation à titre professionnel du domicile » (cass. soc. 7 avril 2010, n° 08-44865, BC V n° 86). Pas de doute ici, si l’employeur prend l’initiative du télétravail, les frais qu’il doit rembourser ont bien le caractère de frais professionnels. Dès lors, en cas de circonstances exceptionnelles, la prise en charge semble ainsi obligatoire et les remboursements ont bien le caractère de frais professionnels.

L’acte fondateur (accord collectif ou à défaut une charte) devrait, préciser les modalités et conditions de prise en charge des frais engagés par un salarié dans le cadre du télétravail. Pour autant, la question de la qualification des dépenses engagées par le salarié demeure.

Les principes relatifs au régime social des frais afférents au télétravail

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Selon le Bulletin Officiel de Sécurité Sociale, appelé plus communément le « BOSS » et notamment son Chapitre 7 relatif aux frais liés au télétravail, « les frais engagés par le salarié en situation de télétravail sont considérés comme des charges de caractère spécial inhérentes à la fonction ou à l’emploi, sous réserve que les remboursements effectués par l’employeur soient justifiés par la réalité des dépenses professionnelles supportées par le salarié ».

Le télétravailleur a les mêmes droits que le salarié qui exécute son travail dans les locaux de l'entreprise. Aussi, l’employeur peut rembourser ses frais professionnels incluant les frais liés directement à l’exercice du télétravail, notamment le coût des matériels, logiciels, abonnements, communications et outils, ainsi que de la maintenance de ceux-ci.

Selon le BOSS ci-avant évoqué et concernant la mise en place du télétravail, trois catégories de frais peuvent être identifiées et exclues de l’assiette des cotisations sociales :

-les frais fixes et variables liés à la mise à disposition d’un local privé pour un usage professionnel ;

-les frais liés à l’adaptation d’un local spécifique ;

-les frais de matériel informatique, de connexion et fournitures diverses.

D’autres frais professionnels peuvent être admis, à charge pour l’employeur de démontrer qu’il s’agit de frais professionnels liés au télétravail. C’est d’ailleurs ce que nous rappellent les juges du fond dans l’arrêt commenté (CA Rennes, 9 mars 2022, n° 19/05544) : « si cette liste n’est pas exhaustive, il n’en demeure pas moins que pour donner lieu à exonération, les frais pris en charge par l’employeur au titre du télétravail doivent, comme indiqué supra, découler directement de l’exercice d’un télétravail ».

En l’espèce, l’affaire concernait des frais considérés comme étant de déplacement par la société mais comme des frais de trajet tant par l’URSSAF, que par les juridictions saisies en considérant que le salarié avait bénéficié du télétravail pour convenance personnelle. La question posée était donc relative à la nature juridique des dépenses de télétravail.

Nature juridique des dépenses de télétravail

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L’arrêt rendu par la cour d’appel de Rennes semble poser deux conditions pour que de tels frais liés au télétravail soient considérés comme des frais professionnels :

-ces frais doivent découler directement de l’exercice d’un télétravail contraint et non d’une convenance personnelle (comme c’était le cas en l’espèce),

-ces frais doivent également découler directement de l’exercice d’un télétravail et être inhérents à la fonction ou à l’emploi du salarié.

Fort de ce constat, il semble qu’il n’y ait aucun doute à considérer tout d’abord que les frais de déplacement ou de trajet engagés par un salarié placé en télétravail dans le cas de circonstances exceptionnelles, comme cela a été le cas durant la crise sanitaire, ou dans le cas où le télétravail serait sollicité par l’employeur (déménagement ou vente des locaux, fermeture de sites) soient qualifiés de frais professionnels exonérés de cotisations sociales. En effet, ces frais découlent de l’exercice d’un télétravail demandé par l’employeur et non d’une convenance personnelle puisque la décision de recourir au télétravail peut soit s’imposer au salarié soit nécessiter de recueillir son accord au préalable. De plus, ces frais sont inhérents à la fonction du salarié. Le salarié est donc dans l’obligation de transformer son domicile en lieu de travail et pourrait, sur demande de l’employeur, devoir se rendre dans les locaux de l’entreprise de manière régulière ou occasionnelle.

La réponse semble moins évidente lorsqu’il s’agit de télétravail dit « régulier » quand bien même il aurait été mis en place après la crise sanitaire. La solution semble dépendre de celui qui est à l’initiative du télétravail.

Au regard de nos développements, nous pourrions considérer que lorsque le télétravail émane d’une demande du salarié, les dépenses engagées par le salarié concerné, ne doivent, si elles sont remboursées par l’employeur, pas recevoir la qualification de frais professionnels et donc être soumises aux cotisations sociales. En revanche et si le télétravail émane de l’employeur, les frais engagés et remboursés par l’employeur, pourront dans un tel cas être qualifiés de frais professionnels et être exonérés de cotisations sociales et d’impôt sur le revenu.

Toutefois la réponse n’est pas certaine. On pourrait aussi considérer qu’un accord télétravail (ou une charte) révèle en quelque sorte que l’entreprise est à l’initiative du télétravail et que, dans ce cas de figure, le télétravail ne saurait être considéré comme répondant aux convenances personnelles du salarié.

Cette distinction et les conséquences qui en résultent au plan de la qualification des dépenses, valent comme en l’espèce pour les déplacements domicile-lieu de travail, mais aussi pour les autres dépenses de télétravail.

Les conséquences pratiques

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L’employeur peut, dans tous les cas, préciser dans un accord collectif ou à défaut une charte relative au télétravail, les modalités et conditions de prise en charge des remboursements des frais liés au télétravail, sous réserve de respecter les principes qui viennent d’être rappelés.

En conséquence, attention à la rédaction des accords collectifs ou à défaut des chartes s’agissant de la partie qui sera à l’initiative de la mise en place du télétravail en évitant toute formule faisant apparaître que le télétravail serait mis en place pour convenance personnelle.

Cette décision, peut-être en attente d’un pourvoi en cassation, risque de freiner la volonté des employeurs de prendre en charge ce type de frais, pensant à tort qu’ils pourraient forcément être considérés comme des frais professionnels.

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