La Revue Fiduciaire - Impression

Actualité BOFiP du 4 avril 2018

L'essentiel
À compter de 2018, les charges de personnel supportées par une entreprise prêteuse dans le cadre du prêt de main-d’œuvre sont déductibles de son résultat, et ce même lorsque la refacturation des coûts à l'entreprise utilisatrice n'est que partielle. / 2-4
L'avantage résultant pour l'entreprise prêteuse de la déduction des coûts non refacturés est toutefois soumis au plafond de minimis. / 2-4
Le nouveau dispositif de prêt de main-d’œuvre ne concerne pas les mises à disposition intra-groupe. / 2-3
Les refacturations partielles minorées sont placées hors de portée de l'acte anormal de gestion. / 2-5

Évolution de la législation sociale

Sécurisation de la refacturation partielle

2-1

Toute opération à but lucratif ayant pour objet exclusif le prêt de main-d’œuvre est en principe interdite. Une telle opération ne poursuit pas de but lucratif lorsque l’entreprise prêteuse ne facture à l’entreprise utilisatrice que les salaires versés au salarié, les charges sociales afférentes et les frais professionnels remboursés à l’intéressé au titre de sa mise à disposition (c. trav. art. L. 8241-1).

L’ordonnance du 22 septembre 2017 relative à la prévisibilité et la sécurisation des relations de travail a mis en place un dispositif sécurisé de prêt de main-d’œuvre à but non lucratif entre entreprises (c. trav. art. L. 8241-3 ; voir FH 3712, § 4-51 ; voir FH 3735, §§ 3-16 à 3-18). Ce dispositif permet de regarder la mise à disposition temporaire de salariés comme non lucrative alors même que l'entreprise prêteuse ne facture qu’une partie des charges sociales et des salaires à l’entreprise utilisatrice (c. trav. art. L. 8241-3, II).

Une entreprise peut ainsi mettre à disposition de manière temporaire ses salariés auprès d'une jeune, d'une petite ou d'une moyenne entreprise (voir § 2-2), afin de lui permettre d'améliorer la qualification de sa main-d'œuvre, de favoriser les transitions professionnelles ou de constituer un partenariat d'affaires ou d'intérêt commun.

À noter
Bien que non expressément mentionnés par l’article L. 8241-1 du code du travail, des frais de gestion peuvent être refacturés à l’entreprise utilisatrice sous réserve qu’ils demeurent modérés et justifiés. Dans ce cas, le caractère non lucratif du prêt de main-d’œuvre n’est pas remis en cause (BOFiP-BIC-CHG-40-40-20-§ 160-04/04/2018).

Entreprises concernées

Conditions de fond

2-2

L'entreprise prêteuse, c'est-à-dire celle mettant à disposition ses salariés, doit comporter au moins 5 000 salariés ou être membre d'un groupe respectant cette condition d'effectif (c. trav. art. L. 8241-3, I.2°).

L'entreprise utilisatrice, c'est-à-dire celle bénéficiant de la mise à disposition de salariés, est soit une jeune entreprise de moins de 8 ans d'existence au moment de la mise à disposition, soit une petite ou moyenne entreprise d'au maximum 250 salariés (c. trav. art. L. 8241-3, I.1°).

À noter
La convention de mise à disposition conclue pour une durée maximale de 2 ans (c. trav. art. L. 8241-3, I.dernier al.), mentionne l'identité et la qualification du salarié concerné et le mode de détermination des salaires, des charges sociales et des frais professionnels qui seront refacturés à l'entreprise utilisatrice par l'entreprise prêteuse (BOFiP-BIC-CHG-40-40-20-§ 220-04/04/2018).

Le décompte de l'effectif de l'entreprise prêteuse et de celui de l'entreprise emprunteuse s'effectue en référence à l'effectif occupé au dernier jour de l'année précédente et conformément aux dispositions de l'article L. 1111-2 du code du travail (c. trav. art. R. 8241-1, II).
La durée d'existence des jeunes entreprises s'apprécie à compter de la date d'immatriculation à un registre professionnel ou, le cas échéant, de déclaration par l'entreprise de son activité (c. trav. art. R. 8241-1, I).

Pas de mise à disposition intra-groupe

2-3

La mise à disposition de salariés ne peut pas intervenir au sein d'un même groupe, au sens des dispositions de l'article L. 233-1, 233-3, I et II, et 233-16 du code de commerce (c. trav. art. L. 8241-3, I).

Est ainsi exclu le prêt de main-d’œuvre entre une société mère et ses filiales (BOFiP-BIC-CHG-40-40-20-§ 210-04/04/2018).

De même, le dispositif ne s'applique pas lorsque la mise à disposition du personnel intervient entre deux sociétés dont l'une :
-détient directement ou indirectement une fraction du capital lui conférant la majorité des droits de vote dans les assemblées générales de l'autre société ;
-dispose seule de la majorité des droits de vote dans cette autre société en vertu d'un accord conclu avec d'autres associés ou actionnaires et qui n'est pas contraire à l'intérêt de la société ;
-détermine en fait, par les droits de vote dont elle dispose, les décisions dans les assemblées générales de cette autre société ;
-est associée ou actionnaire de cette autre société et dispose du pouvoir de nommer ou de révoquer la majorité des membres des organes d'administration, de direction ou de surveillance de cette société ;
-dispose, directement ou indirectement, d'une fraction des droits de vote supérieure à 40 % lorsqu'aucun autre associé ou actionnaire ne détient directement ou indirectement une fraction supérieure à la sienne.

Fiscalité assouplie pour l'entreprise prêteuse

Refacturation partielle mais déduction intégrale des coûts

2-4

La loi de finances rectificative pour 2017 tire les conséquences d’un point de vue fiscal de l'évolution des règles sociales (voir § 2-1).

Ainsi, à compter du 1^er janvier 2018, les entreprises qui mettent temporairement un de leurs salariés à disposition d’une autre entreprise, sous le respect des dispositions sociales prévues à l’article L. 8241-3 du code du travail, peuvent déduire de leur résultat imposable les salaires, les charges sociales afférentes et les frais professionnels remboursés aux salariés mis à disposition, ainsi que les frais de gestion, même si elles ne refacturent que partiellement leurs coûts à l’entreprise utilisatrice (CGI art. 39, 1.4° ; voir « Détermination du résultat (BIC-IS) », RF 1090, § 521).

Corrélativement, les montants refacturés constituent, pour l'entreprise prêteuse, des produits imposables (CGI art. 38,2) et, pour l'entreprise utilisatrice, des charges déductibles du résultat.

À noter
Pour la part excédant la refacturation, le bénéfice de la déduction est subordonné au respect du règlement européen relatif aux aides de minimis (règlt UE 1407/2013 du 18 décembre 2013, JOUE du 24, L. 352/9 art. 107 et 108 ; voir RF 1090, § 3406).

Exemple
Une entreprise prêteuse, A, de plus de 5 000 salariés met à disposition un cadre informatique auprès d'une start-up, B, de 25 salariés qui souhaite développer une ligne de code pour des programmes informatiques destinée à être incorporée dans son offre de service. Le salarié est mis à disposition à compter de janvier N pour une durée de 16 mois.
Coût employeur (mensuel) total du salarié : 6 300 €
Pour cette mise à disposition, A refacture à B un montant représentant 10 % du coût total du salarié prêté, soit sur l'année N, 7 560 € [(6 300 € × 10 %) × 12]
A peut déduire de son résultat imposable de N 75 600 € (6 300 × 12). Par ailleurs, le produit de 7 560 € correspondant à la refacturation de la mise à disposition de son salarié est compris dans son bénéfice fiscal.
Toutefois, le bénéfice de la déduction par l'entreprise prêteuse des coûts non refacturés à l'entreprise utilisatrice de la main-d’œuvre prêtée, soit 68 040 €, est subordonné au respect des aides de minimis.

Exclusion de l'acte anormal de gestion

2-5

Le montant de la refacturation est librement déterminé par les parties. L'entreprise prêteuse n'a pas à démontrer, pendant la période du prêt, la réalisation pour son compte d'un travail effectif du salarié mis à disposition (BOFiP-BIC-CHG-40-40-20-§§ 240 et 250-04/04/2018).

À noter
Dans l'hypothèse où le montant refacturé est significativement inférieur au coût de revient du salarié prêté, l'administration a précisé que la mise à disposition ne sera ni remise en cause sur le fondement de l'acte anormal de gestion, ni qualifiée de libéralité susceptible d'être assimilée à un revenu distribué (BOFiP-BIC-CHG-40-40-20-§§ 230 et 260-04/04/2018).

Par ailleurs, la circonstance que la société utilisatrice du salarié prêté bénéficie d'une refacturation à un prix minoré est sans incidence sur son résultat fiscal. Il en est de même lorsque les dépenses en cause sont incorporées aux coûts de revient d'une immobilisation. Dans cette hypothèse, l'actif net de la société utilisatrice n'est pas revalorisé du montant de l'aide dont elle bénéficie (BOFiP-BIC-CHG-40-40-20-§ 270-04/04/2018).

« Détermination du résultat (BIC-IS) », RF 1090, § 521