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Les entreprises qui tiennent leur comptabilité au moyen de systèmes informatisés et font l'objet d'une vérification de comptabilité peuvent satisfaire à leur obligation de représentation des documents comptables en remettant une copie des fichiers de leurs écritures comptables sous forme dématérialisée répondant à des normes fixées par arrêté du ministre chargé du budget (CGI, LPF, art. 47 A).

Sont concernées les remises de fichiers relatifs aux écritures comptables au sens du plan comptable général (PCG art. 420-1 et s). Les fichiers informatiques contenant les pièces justificatives (facturation, recettes...) ne sont pas visés.

Les fichiers des écritures comptables regroupent l'ensemble des enregistrements informatiques qui constituent les écritures comptables de la comptabilité générale. L'enregistrement comptable informatique se définit comme une partie d'une écriture comptable comportant plusieurs données reliées logiquement entre elles précisant pour un seul montant sa date de valeur, son origine, son compte d'affectation, son débit et son crédit et ses références à la pièce justificative.

Par ailleurs, cette modalité de représentation de la comptabilité générale est facultative et ne crée pas d'obligation supplémentaire pour les contribuables qui doivent déjà conserver ces éléments sous forme dématérialisée. En outre, elle reste sans incidence sur les garanties offertes au contribuable et ne modifie pas les conditions du déroulement habituel de la vérification sur place. De même, l'existence du débat oral et contradictoire est préservée : si des erreurs ou des anomalies sont décelées dans le cadre de cette consultation, elles devront être débattues avec le contribuable, préalablement à tout rehaussement éventuel.

En pratique Cette modalité de présentation des documents comptables vise principalement à faciliter la phase de prise de connaissance de la comptabilité et de réalisation des contrôles de cohérence entre les déclarations souscrites et la comptabilité présentée, ce qui peut alléger le temps de présence du vérificateur dans l'entreprise.
Le contribuable peut toutefois s'en tenir au mode de présentation prévu par l'instruction du 24 janvier 2006 (voir « Les contrôles fiscaux dans l'entreprise», RF 2007-2, § 854).

Lorsque l'entreprise choisit de remettre au vérificateur une copie des fichiers des écritures comptables, elle pourra graver un exemplaire des fichiers sur cédérom ou permettre au vérificateur d'en prendre une copie sur un support externe (clé USB, disque dur externe...). Quelle que soit la modalité de remise des fichiers, ces fichiers devront être conformes aux normes fixées par arrêté du ministre chargé du budget.

La remise des fichiers sera formalisée par écrit sur un document remis par le vérificateur et contresigné par l'entreprise.

Lorsque l'entreprise a remis le fichier des écritures comptables, le vérificateur pourra, sans formalisme, effectuer sur ces fichiers des opérations simples s'agissant de la manipulation de données informatiques, à savoir des tris, classements ainsi que tous calculs (somme, multiplication...) qui lui permettent de s'assurer de la concordance des documents comptables avec les déclarations fiscales déposées par le contribuable (CGI, LPF art. L. 47 A-I).

Le vérificateur doit restituer au contribuable, avant la mise en recouvrement ou après l'envoi d'un avis d'absence de rectification, les copies des fichiers transmis et n'en conserver aucun double. Cette restitution doit être formalisée par un document remis par le vérificateur et contresigné par l'entreprise. Les copies remises par l'entreprise peuvent également lui être retournées en courrier recommandé avec accusé réception.

Dans l'hypothèse où la remise des fichiers a été réalisée par copie sur un support fourni par l'administration (clé USB, disque dur externe...), la restitution au contribuable des copies de fichiers sera réalisée au moyen d'un cédérom.

Pour les contrôles pour lesquels l'avis de vérification est adressé à compter du 1^er janvier 2008, lorsque la comptabilité est tenue au moyen de systèmes informatisés et que le vérificateur envisage des traitements informatiques, il doit indiquer, par écrit, la nature des investigations envisagées. Quant à l'entreprise, elle doit formaliser, par écrit également, son choix pour l'une des options de réalisation des traitements informatiques (voir 2-6).

Jusqu'à présent, l'administration avait l'obligation d'exposer, dans le cadre du débat oral et contradictoire, la nature des traitements demandés à l'entreprise et leurs modalités de réalisation (CE du 16 juin 2003, n° 236503).

Cette formalisation écrite de la nature des investigations envisagées par l'administration a pour objet de donner au contribuable une information précise lui permettant de faire son choix sur les modalités de traitement en toute connaissance de cause.

Le vérificateur décrit la nature des investigations souhaitées. Il s'agit d'une description suffisamment précise sans qu'elle ne s'assimile à un « cahier des charges ».

En pratique Une description de traitement envisagé pourrait être rédigée comme suit : « Je souhaite vérifier que les créances acquises sont facturées sur le bon exercice. Pour ce faire, j'ai besoin de vérifier les dates de conclusions des marchés, les dates de commandes correspondantes avec les dates de facturation. »

L'indication de la nature des investigations envisagées est mentionnée sur un courrier remis par le vérificateur au contribuable. Sur ce même courrier, le contribuable indique l'option qu'il retient pour la mise en oeuvre des traitements et précise, en concertation avec le vérificateur, la date à laquelle les conditions nécessaires à la mise en oeuvre de l'option retenue seront effectives.

L'entreprise dispose de trois options pour la mise en oeuvre des traitements informatiques (CGI, LPF, art. L. 47 A-II ; BO 13 L-1-06, n° 139 ; voir « Les contrôles fiscaux dans l'entreprise », RF 2007-2, § 867). Dans le cadre de cette nouvelle instruction, ces options demeurent inchangées mais des aménagements sont apportés en cas de réalisation des traitements par l'entreprise elle-même (voir 2-7) ou de réalisation des traitements par le vérificateur en dehors de l'entreprise (voir 2-8).

Pour les contrôles pour lesquels l'avis de vérification est adressé à compter du 1^er janvier 2008, le contribuable qui choisit d'effectuer lui-même les traitements informatiques nécessaires à la vérification a l'obligation de remettre les résultats de la demande de traitement sous forme dématérialisée répondant aux normes fixées par arrêté du ministre chargé du budget. Le vérificateur doit, dans ce cas, préciser au contribuable le détail des travaux à réaliser en utilisant l'imprimé prévu à cet effet puis accuser réception de la remise des résultats par celui-ci, sous réserve de leur conformité à la demande et de leur lisibilité.

L'administration peut procéder à des opérations de remise en forme des résultats fournis par l'entreprise telles qu'une réorganisation des données par des tris ou des classements ou des calculs simples (insertion de sous-totaux par exemple).

Modalités de remise des copies de fichiers

Lorsque le contribuable demande que le contrôle ne soit pas effectué sur le matériel de l'entreprise, il doit alors remettre au vérificateur la copie des documents, données et traitements demandés par celui-ci pour mener à bien la vérification. La copie des documents est produite sur un support informatique fourni par l'entreprise, répondant à des normes fixées par arrêté (CGI, LPF, art. L 47 A, 3^e al.).

Pour les contrôles pour lesquels l'avis de vérification est adressé à compter du 1^er janvier 2008, la remise des copies de fichiers peut être réalisée sur tous supports informatiques répondant à des normes fixées par arrêté du ministre chargé du budget. Il conviendra de privilégier la remise des copies de fichiers sur un support adapté (CD, DVD) afin de simplifier la restitution de ces copies en fin de contrôle. À défaut, la remise des fichiers pourra donc être réalisée sur d'autres supports (clé USB par exemple).

Communication obligatoire du résultat des traitements par le vérificateur

Le vérificateur doit désormais communiquer au contribuable la nature et les résultats des traitements informatiques ayant donné lieu à rehaussement, sous forme dématérialisée ou non, au choix de ce dernier, au plus tard lors de l'envoi de la proposition de rectification.

Cette communication des résultats des traitements sous forme dématérialisée, qui ne s'applique qu'aux seuls traitements informatiques n'ayant pas été réalisés sur le matériel de l'entreprise, doit permettre de faciliter, pour le contribuable, la validation des résultats des traitements informatiques faits par le vérificateur et qui ont contribué à quantifier ou à caractériser les rehaussements proposés.

Restitution des copies de fichiers avant toute mise en recouvrement

Pour les contrôles pour lesquels l'avis de vérification est adressé à compter du 1^er janvier 2008, la disposition antérieure qui interdisait à l'administration de dupliquer les fichiers qui lui étaient remis par le contribuable est supprimée (voir RF 2007-2, § 870). Elle est remplacée par l'obligation pour le vérificateur de restituer au contribuable, avant la mise en recouvrement ou en l'absence de rehaussement après l'envoi de l'avis d'absence de rehaussement, les copies des documents, données et traitement soumis à contrôle.

Le vérificateur doit impérativement, dès lors qu'il a restitué au contribuable les copies des fichiers, n'en conserver aucun double. Cette restitution devra être formalisée soit au moyen d'un document remis par le vérificateur et contresigné par le contribuable, soit par l'envoi d'un courrier recommandé avec accusé de réception.

Dans le cas où le support a été fourni par le vérificateur (clé USB par exemple), la restitution au contribuable des copies de fichiers sera réalisée au moyen d'un cédérom.

Si après restitution des copies de fichiers, le contribuable conteste la validité des traitements effectués, il doit être en mesure de produire et de transmettre à nouveau à l'administration des copies identiques aux fichiers initialement remis. L'administration pourra ainsi appliquer de nouveau les traitements initiaux, voire y intégrer de nouveaux traitements tenant compte des observations du contribuable.

En principe, la vérification sur place des documents comptables des PME ne peut pas durer plus de trois mois (voir RF 2007-2, § 747).

Pour les contrôles dont les avis de vérification sont adressés à compter du 1^er janvier 2008, la limitation à trois mois de la durée de vérification sur place est prorogée de la durée comprise entre la date du choix du contribuable pour l'une des options prévues au paragraphe 2-6 pour la réalisation du traitement et, respectivement selon l'option choisie :

- soit celle de la mise à disposition du matériel et des fichiers nécessaires par l'entreprise,

- soit celle de la remise des résultats des traitements réalisés par l'entreprise à l'administration,

- soit encore celle de la remise des copies de fichiers nécessaires à la réalisation des traitements par l'administration.

Cette mesure « neutralise » ainsi le délai incompressible nécessaire à la mise en oeuvre des traitements informatiques et rend donc effective, lorsque l'administration souhaite mettre en oeuvre des traitements informatiques à l'occasion du contrôle d'une entreprise, la durée de trois mois dont elle dispose pour réaliser la vérification sur place.

Les modalités de calcul du délai complémentaire diffèrent selon l'option choisie par le contribuable pour la mise en oeuvre des traitements informatiques.

Il s'agit d'un délai franc simple ; les jours correspondant au point de départ et à l'échéance de ce dernier ne sont donc pas retenus dans le calcul.

Le tableau ci-après détaille les points de départ et d'arrivée à retenir pour le calcul du délai de prorogation des opérations de vérification selon l'option retenue par le contribuable :

En cas de demandes de traitements multiples, la durée des opérations de vérification sur place est prorogée du cumul des délais déterminés pour chacune des demandes de traitements.

Exemple Un avis de vérification est adressé à une entreprise et fixe la première intervention le 24 janvier 2008. La durée de trois mois expire en principe le 23 avril 2008.
Le service met en oeuvre une procédure de vérification de comptabilité informatisée et de ce fait remet au contribuable la lettre lui précisant la nature de l'investigation envisagée et lui demandant de choisir entre l'une des trois options. Le choix du contribuable s'effectue le 30 janvier 2008.
(1) Le contribuable choisit l'option de mise à disposition du matériel et des fichiers qui intervient le 6 février 2008.
La prorogation du délai est égale à la durée qui s'est écoulée entre le choix du contribuable, soit le 30 janvier 2008, et la mise à disposition effective du matériel et des fichiers, soit le 6 février 2008.
Le délai de prorogation est donc de six jours, les jours de formalisation du choix et de mise à disposition du matériel étant exclus de ce délai.
Ainsi, l'échéance du délai de trois mois initialement prévue le 23 avril 2008 sera prorogée de six jours, c'est-à-dire que les opérations de contrôle pourront avoir lieu jusqu'au 29 avril 2008.
(2) Le contribuable choisit l'option de remise des fichiers au vérificateur qui intervient le 5 février 2008.
La prorogation du délai est égale à la durée qui s'est écoulée entre le choix fait par le contribuable, soit le 30 janvier 2008, et la remise effective des copies de fichiers au vérificateur le 5 février 2008, soit cinq jours, les jours de l'option et de la remise étant exclus du décompte.
Pour les besoins du contrôle, un nouveau traitement doit être mis en oeuvre. Le contribuable choisit de nouveau l'option de remise des fichiers au vérificateur, formalisée le 25 février 2008 : les fichiers sont remis au vérificateur le 4 mars 2008.
La nouvelle prorogation du délai, consécutive à cette seconde demande, est égale à la durée qui s'est écoulée entre le choix fait par le contribuable, soit le 25 février 2008, et la remise effective des copies de fichiers au vérificateur le 4 mars 2008, soit sept jours, les jours de l'option et de la remise étant exclus du décompte.
Le délai total de prorogation est, au final, égal à douze jours (cinq jours + sept jours).
Ainsi, l'échéance du délai de trois mois initialement prévue le 23 avril 2008 sera prorogée de douze jours, les opérations de contrôle sur place pourront avoir lieu jusqu'au 5 mai 2008.

« Les contrôles fiscaux dans l'entreprise », RF 2007-2, fiche 19

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